Международный стандарт финансовой отчетности (IАS) 27 «Отдельная финансовая отчетность»

Совместные компании: пропорциональная консолидация

Специфической формой объединения финансовых и иных ресурсов является создание совместных компаний или, заключение договора о совместной деятельности.

Понятие «совместная компания» содержится в МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности». В соответствии с ним к любой схеме совместной деятельности применяется термин «совместная компания».

Прежде всего, совместные компании характеризуются соглашением о совместной деятельности. Его заключают между собой две (или несколько) организаций. Компании, в учредительных документах которых нет договорного соглашения участников по установлению совместного контроля, не считаются совместными.

Для учета и составления отчетности МСФО 31 выделяет три типа совместного контроля:

1. совместно контролируемые операции;
2. совместно контролируемые активы;
3. совместно контролируемые компании.

Совместно контролируемые операции

Такая форма совместной компании возникает при использовании ресурсов ее участников без учреждения обособленной финансовой структуры. Примером подобного объединения может служить случай, когда несколько участников соединяют свои ресурсы для разработки, производства или реализации какой-либо продукции.

Как правило, такая форма характерна для исследовательских и опытно-конструкторских работ, а также при строительстве сложных и ресурсоемких объектов. Каждый участник осуществляет свою часть исследовательского и производственного процесса. За это он получает определенную долю дохода при продаже результатов совместных операций.

Пример. Компании «Альфа» и «Гамма» заключают соглашение об учреждении совместной компании по строительству офисного здания для дальнейшей сдачи его в аренду. Компания «Альфа» осуществляет строительство конструкции здания. Компания «Гамма» выполняет все внутренние отделочные работы.

Все сделки, связанные с совместно контролируемыми операциями учитываются каждым участником на специально открываемом для этих целей счете. Для определения совокупной прибыли (убытка) по совместно контролируемым операциям на конец отчетного периода составляется специальный мемориальный счет учета операций по совместной деятельности, на котором отражаются все доходы и расходы всех участников совместно контролируемых операций. Определенная таким образом прибыль (убыток) распределяется между участниками в заранее определенной пропорции.

Совместно контролируемые активы

В данном случае участники совместно контролируют, управляют и владеют активами, которые они специально выделили или приобрели для совместной деятельности. Активы используют для достижения оговоренных в договоре о совместной деятельности целей. Примером такого типа компаний может быть совместная эксплуатация нефтепровода несколькими нефтяными предприятиями.

Совместно контролируемые компании

Совместная компания предполагает учреждение совместного предприятия, в котором каждый участник имеет свою долю участия.

Отличие подобной компании от остальных предприятий заключается в том, что на основании договора о совместной деятельности участники устанавливают контроль над всей работой предприятия. Часто подобные компании не ставят в качестве цели получение прибыли.

МСФО 31 в качестве примера рассматривает такую ситуацию. Предприятие начинает работу в другой стране или другом административном образовании на территории своей страны. При этом оно создает с местными органами власти или коммерческими структурами, действующими на территории данного государства или административного образования, совместное предприятие.

Каждый участник СП вкладывает в совместно контролируемую компанию свои ресурсы. Эти взносы признаются в финансовой отчетности участника в качестве инвестиции в совместно контролируемую компанию. Участник признает свою долю в СП, используя метод пропорциональной консолидации или метод долевого участия за исключением следующих случаев:

1. если инвестиция в СП классифицирована как предназначенная на продажу (в этом случае ее нужно учитывать согласно IFRS 5 “Необоротные активы,, предназначенные на продажу, и прекращенная деятельность”;
2. если инвестор является материнской компанией в рамках группы, которая решила не готовить консолидированную финансовую отчетность, то инвестиция должна учитываться по себестоимости либо согласно МСФО 39.
3. инвестиции в совместно контролируемую компанию учитываются по себестоимости либо согласно МСФО 39 при выполнении всех перечисленных ниже условий:

а) участник является дочерней компанией, полностью или частично принадлежащей другой компании (при наличии согласия миноритарных акционеров, если они имеются);

б) долговые и долевые инструменты участника не имеют котировки на внешнем рынке;

в) участник не предоставлял свою финансовую отчетность признанной фондовой бирже;

г) промежуточная или главная материнская компания участника представляет консолидированную финансовую отчетность по МСФО.

Метод долевого участия – метод, по которому доля участия в СП первоначально учитывается по себестоимости, а затем корректируется на изменение принадлежащей участнику СП части чистых активов совместно контролируемой компании, произошедшее за время после приобретения

Пропорциональная консолидация – метод учета и подготовки отчетности, по которому доля участника в активах, обязательствах, доходах и затратах СП комбинируется построчно с аналогичными статьями своей финансовой отчетности или показывается отдельными строками.

Следует отметить, что при пропорциональной консолидации в балансе отсутствует показатель доли меньшинства, так как прибавляется только своя доля активов и обязательств.

ЗАДАЧИ

ЗАДАЧА 1

(1) 1 января 2005 года компания «ХХХ» выкупила 50 000 акций компании «Овал» за 130 000 долл., прибыль которой на момент приобретения равнялась 85 000 долл.

(2) Запасы «ХХХ» включают товары, купленные у «Овал» в течение года за 8 000 долл. с 25-% наценкой на себестоимость.

(3) Чек, посланный «ХХХ» до 31 декабря 2005 года на сумму 1 000 долл. не был получен компанией «Овал» до 1 января 2005 года.

(4) С даты приобретения гудвилл обесценился на 5 000 долл.

Ниже приведены балансы компаний «ХХХ» и «Овал»:

Задание: подготовить консолидированный баланс группы «ХХХ» на 31 декабря 2005 года .

ЗАДАЧА 2

(1) 3 января компания «Универсал» выкупила акции «Кежуал», прибыль которой на момент покупки составила 308 тыс. долл., а 1 июля осуществила инвестиции в «Смарт», чья прибыль равнялась 400 тыс. долл.

(2) Запасы «Смарт» включают товары, купленные у «Универсал» в течение года за 12 тыс. долл. с 20-% наценкой на себестоимость.

(3) «Универсал» в августе у компании «Кежуал» приобрела товары за 30 тыс. долл., рентабельность реализации составила 25 %. К концу года «Универсал» реализовала 50 % этих товаров.

(4) В декабре 2005 года компания «Кежуал» осуществила льготную эмиссию по 1 обыкновенной акции на каждую обыкновенную акцию. Данная операция в балансе не отражена.

(5) Дебиторская задолженность «Универсал» включает задолженность «Кежуал» в размере 100 тыс. долл. Кредиторская задолженность в отчетности «Кежуал» другая, т.к. ею уже был осуществлен платеж в размере 50 тыс. долл., который «Универсал» еще не получила.

(6) Гудвилл, возникший у «Кежуал» на момент покупки, обесценен на 50 %.

(7) Гудвилл «Смарт» обесценивается на 20 % каждый год, обесценение рассчитывается помесячно.

Задание: подготовить консолидированный баланс группы «Универсал» на 31 декабря 2005 года.

ЗАДАЧА 3

(1) 1 января 2004 года компания «Батерфлай» приобрела 40 000 акций компании «Фрилайф» путем обмена акций по следующей схеме: за 2 свои акции – 5 акций «Фрилайф», плюс доплата в размере 5,5 долл. за каждую акцию «Фрилайф». Рыночная стоимость 1 акции «Батерфлай» составляла 4,5 долл.

(2) 1 апреля 2005 года «Батерфлай» заключила договор с «Рейн» о совместном контроле над «Скай», овладев 50% акций. Стороны сделки согласились, что стоимость компании «Скай» равняется 600 000 долл. Таким образом, «Батерфлай» эмитировала и передала «Рейн» 50 тыс. своих обыкновенных акций (рыночная стоимость на тот момент уже составляла 5 долл.) и наличными доплатила 50 000 долл.

(3) На момент покупки прибыль «Фрилайф» равнялась 210 000 долл. В течение 2005 года «Скай» равномерно заработала 36 000 долл.

(4) Балансовая стоимость активов «Скай» на дату приобретения в целом соответствовала их справедливой стоимости, а вот с «Фрилайф» дела обстояли иначе. Справедливая стоимость основных средств, числящихся на балансе в размере 115 000 долл. и оставшимся сроком использования 5 лет, была выше на 20%, запасов – на 4 000 долл. выше их балансовой 26 000 долл.

(5) В течение периода «Фрилайф» реализовала «Батерфлай» товаров на сумму 30 000 долл. Рентабельность реализаций составила 20%.

(6) «Батерфлай» за 2005 год продала «Скай» запасов за 24 000 долл., включая наценку 25%.

(7) Образовавшаяся деловая репутация снизилась у обеих компаний: на 10% у «Фрилайф» и 5% у «Скай».

(8) 30 декабря 2005 года «Фрилайф» объявила дивиденды в размере 100 000 долл. «Скай» дивидендов не выплачивала.

(9) Совместно контролируемая компания «Скай» должна учитываться по методу пропорциональной консолидации согласно МСФО 31 «Участие в совместных предприятиях».

Задание:подготовить консолидированный баланс группы «Батерфлай» на 31 декабря 2005 года.

СОСТАВЛЕНИЕ КОНСОЛИДИРОВАННЫХ ОТЧЕТОВ О ПРИБЫЛИ И УБЫТКАХ

Дочерняя и ассоциированная компании

ЗАДАЧА 4

Ниже приведены проекты отчетов о прибыли и убытках компаний Хаус, Рум и Гарден за год, окончившийся 30 июня 2005 года.

                                                                       Хаус                           Рум                 Гарден

$000                           $000                $000

Доход                                                            13,525                        5,384               9,277

Операционные затраты                              (12,305)                      (4,884)                        (8,190)

Операционная прибыль                             1,220                          500                  1,087

Дивиденды к получению                            198                            —                       —

_______                     ______            ______

1,418                          500                  1,087

Налог на прибыль                                       (593)                           (248)               (463)

_______                     ______            ______

Прибыль после налогов                             825                             252                  625

Объявленные дивиденды                           (490)                           (96)                 (200)

_______                     ______            ______

Нераспределенная прибыль                       335                             162                  425

Хаус владеет 80% акций Рум (приобретены 1 января 2005 года) и 40% акций Гарден (приобретены 1 июля 2004 года). Руководителем Гарден является член совета директоров, делегированный из Хауса.

В запасы Рум на 30 июня 2005 года включены товары, приобретенные в мае 2005 г. у Хаус за $45,000. Хаус продает с 20%-ой наценкой на себестоимость. Иных продаж между Хаус и Рум не осуществлялось.

Выручка Хаус от продаж Гарден составили $200,000. В конце года на складе Гарден никаких товаров, купленных у Хаус, не было.

Задание: п одготовить консолидированный отчет о прибылях и убытках группы Хаус за год, окончившийся 30 июня 2005 года. Гудвилл не учитывать (расчеты округлять до $1,000).

Дочерняя компания и совместное предприятие

ЗАДАЧА 5

Ниже представлены проекты отчетов о прибылях и убытках компаний Х, Y, Z за год, окончившийся 31 декабря 2005 года.

                                                                       X                     Y                     Z

$000                $000                $000

Выручка                                                       10,590             7,830               4,060

Себестоимость                                             (9,140)                        (6,503)                        (3,428)

______            ______            ______

Валовая прибыль                                         1, 450              1,327               632

Операционные расходы                             (485)               (604)               (201)

Дивиденды полученные                             75                    13                    —          

______            ______            ______

Прибыль до налогов                                               1,040               736                  431

Налог на прибыль                                       (280)               (164)               (96)                            

______            ______            ______

Прибыль за год                                            760                  572                  335

Компания Х приобрела 80% акций компании Y 1 января 2005 года, а 1 июля – 50 % акций компании Z.

Х продал товары Y за $180,000 с 25%-ой надбавкой на себестоимость. На конец года в составе запасов была половина данных запасов.

Z продал Х 1 декабря 2005 года товары на сумму $48,000, включающую 20%-ую надбавку на себестоимость. Все эти товары вошли в состав запасов на конец года.

Прибыль формируется равномерно в течение года.

Дивиденды получены от компаний, не входящих в состав группы.

Учетной политикой определен метод пропорциональной консолидации.

Задание: п одготовить консолидированный отчет о прибылях и убытках группы Х за год, окончившийся 31 декабря 2005 года. Гудвилл не учитывать (расчеты округлять до $1,000).

СЛОЖНЫЕ КОНСОЛИДАЦИИ

ЗАДАЧА 6

Задание:составить консолидированный баланс.

ЗАДАЧА 7