Учет долгосрочных инвестиций, основных средств и нематериальных активов, Учет долгосрочных инвестиций — Бухгалтерский учет и аудит

Основные нормативные документы:

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Ч. 2. Введен в действие Федеральным законом от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ.

2. Федеральный закон О бухгалтерском учете.

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности РФ. Утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34Н.

4. План счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению. Утверждены Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94Н.

5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 года № 26н.

6. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99,утвержденное Приказом Минфина Российской Федерации от 6 июля 1999 г. № 43н.

7. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 27 декабря

2001 г. № 16-00-14/573. Об учете основных средств.

8. Приказ Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49. Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

9. Приказ Минфина РФ от 24.10.2008 №116н Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008).

10. Приказ Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008).

11. Постановление Госкомстата России от 21.01.2003 г. № 7. Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств.

1. Понятие и классификация основных средств

Основным документом, регламентирующим порядок учета основных средств, является Положение по бухгалтерскому уче­ту «Учет основных средств» (ПБУ 6/01 в редакции Приказа Минфина РФ от 30 марта 2001 г. №26н).

Основные средства — это совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

Согласно ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

— использование их в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

— использование в течении длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев;

— организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

— способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и т.д.

Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются:

— правильное оформление документов и своевременное отражение в учете поступления основных средств, их внутреннего перемещения, выбытия;

— достоверное определение результатов от продажи и прочего выбытия основных средств;

— полное определение затрат, связанных с поддержанием основных средств в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение всех видов ремонта);

— контроль за сохранностью и эффективностью использова­ния основных средств.

При определении состава и группировке основных средств руководствуются Общероссийским классификатором основ-фондов (ОКОФ) утвержденным Постановлением Комитета Российской Федерации по стандартам, метрологии и сертификации от 26 декабря 1994 г. № 359.

Основные средства группируются по: отраслевому признаку, назначению, степени использования и наличию прав на них.

По отраслевому признаку основные средства делятся на группы: промышленность, сельское хозяйство, лесное хозяйство, транспорт, связь, строительство, торговля и общественное питание, материально-техническое снабжение и сбыт, информационно-вычислительное обслуживание, жилищно-коммунальное хозяйство, здравоохранение, физическая культура и социальное обеспечение, народное образование, культура и т.д.

Такое деление позволяет получить сведения об их стоимости в каждой отрасли.

По назначению основные средства в зависимости от участия хозяйственном обороте подразделяются на:

— производственные основные фонды, непосредственно при­нимающие участие в процессе производства продукции (производственные здания, сооружения, рабочие машины, транспорт и др.);

— непроизводственные основные фонды, не принимающие прямого участия в производстве, но активно влияющие на процесс производства продукции (здания, дворцы и дома культуры, общежития, бани, столовые, прачечные и др.).

По степени использования основные средства подразделяются на:

— действующие (собственные), установленные в цехах органи­зации;

— запасные, находящиеся в резерве и предназначенные для замены;

— бездействующие (на консервации) — излишние, некомплектные и законсервированные;

— находящиеся в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации.

По наличию прав на объекты основные средства подразделяются на:

— принадлежащие организации на правах собственности (в том числе сданные в аренду);

— находящиеся у организации в оперативном управлении или в хозяйственном ведении;

— полученные организацией в аренду.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету в случае их приобретения, сооружения и изготовления, внесения учредителями в счет их вкладов в уставный (складочный) капитал, получения по договору дарения и иных случаях безвозмездного получения и других поступлений.

2. Оценка основных средств

Во всех случаях независимо от ведомственной принадлежности, форм собственности и видов деятельности применяется единый принцип оценки основных средств.

В бухгалтерском учете основные средства отражаются по первоначальной, остаточной и восстановительной стоимости.

Первоначальная стоимость (балансовая) складывается в момент вступления объекта в эксплуатацию. Она определяется для объектов:

— изготовленных в самой организации, а также приобретенных за плату у других организаций и лиц, исходя из фактических затрат по возведению или приобретению этих объектов, включая расходы по доставке, монтажу, установке;

— внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал — по договоренности сторон (договорная стоимость);

— полученных организацией по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения — по рыночной стоимости на дату оприходования;

— приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств (признается стоимость обмениваемого имущества; исходя из цены в сравнимых обстоятельствах, организация определяет стоимость аналогичных товаров).

Восстановительная стоимость — это сумма денежных средств или их эквивалентов, которая должна быть упла­чена по рыночным ценам в случае необходимости замены како­го-либо объекта на аналогичный новый объект. По восстановительной стоимости основные средства оцениваются в результате их переоценки.

Остаточная стоимость — есть первоначальная или восста­новительная стоимость за вычетом накопленной суммы из­носа.

3. Документальное оформление движения основных средств

Унифицированные формы учетной документации по учету основных средств

• Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) ОС-1

• Акт о приеме-передаче здания (сооружения) ОС-1а

• Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) ОС-1б

• Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств ОС-2

• Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств ОС-3

• Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) ОС-4

• Акт о списании автотранспортных средств ОС-4а

• Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) ОС-4б

• Инвентарная карточка учета объекта основных средств ОС-6

• Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств ОС-ба

• Инвентарная книга учета объектов основных средств ОС-6б

• Акт о приеме (поступлении) оборудования ОС-14

• Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж ОС-15

• Акт о выявленных дефектах оборудования ОС-16

Схема движения документов по учету основных средств

Поступление основных средств есть не что иное, как ввод в эксплуатацию и оприходование вновь полученных объектов основных средств. Основные средства поступают в организацию в результате:

• завершения строительно-монтажных работ;

• приобретения за плату;

• безвозмездного поступления;

• поступления в качестве взноса в уставный капитал;

• перехода права собственности по окончании срока аренды (если договором не предусмотрен переход такого права ранее);

• выявления неоприходованных (неучтенных) объектов основных средств по результатам инвентаризации;

• получения объектов основных средств от государственного
или муниципального органа при создании унитарной организации.
Во всех приведенных случаях ввод объектов основных
средств в эксплуатацию оформляется актом передачи ф. № ОС-1. Такой же акт выписывается при внутреннем перемещении объектов из одного структурного подразделения в другое и для оформления передачи их со склада (из запаса) в эксплуатацию.

Акт приемки-передачи вместе с технической документацией передается в бухгалтерию организации, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации. Бухгалтерия открывает инвентарные карточки (производит запись в инвентарной книге) или делает отметку о выбы­тии объекта в инвентарной карточке (книге). Техническая до­кументация, относящаяся к данному инвентарному объекту, после открытия на него инвентарной карточки передается в соответствующий отдел организации, а в бухгалтерии не хра­нится.

Инвентарная карточка ф. № ОС-6 открывается на каждый инвен­тарный объект или на группу однотипных объектов. Заполне­ние инвентарных карточек (книг) производится на основе пер­вичной документации: актов приемки-передачи, технических паспортов и других документов. В них не следует вносить все показатели технической документации.

Заполненные инвентарные карточки регистрируются в описях типовой формы. Описи инвентарных карточек ведутся бухгалтерией в одном экземпляре по классификационным группам (видам) объектов основных средств. Организации, учитывающие основные средства в инвентарной книге, описи не ведут.

Инвентарные карточки (индивидуальные и групповые) со­ставляются в одном экземпляре и хранятся в бухгалтерии организации. В случае когда в результате реконструкции (модернизации), достройки и дооборудования объекта произведены изменения, отражение которых в старой карточке невозможно, заполняется новая инвентарная карточка, а старая сохраняется как справочный документ.

В картотеке бухгалтерии инвентарные карточки располагаются по отраслевым группам основных средств (промышленность, транспорт, строительство и др.), а внутри этих групп — по месту нахождения объектов (цех, отдел), по видам (здания, сооружения и т.д.) с подразделением на производственные и не производственные.

При оформлении внутреннего перемещения объектов акт (накладная) выписывается в двух экземплярах работником структурного подразделения, передающего имущество. Первый экземпляр с распиской получателя и сдатчика передается в бухгалтерию, второй — структурному подразделению, передавшему объект.

4. Синтетический и аналитический учет основных средств

Синтетический учет основных средств — это обобщение ин­формации о наличии и движении принадлежащих организа­ции основных средств, находящихся в эксплуатации, в запасе, на консервации и сданных в аренду. Учет ведется в денежной оценке.

Для синтетического учета основных средств используются балансовые счета: 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 02 «Амортизация основных средств», 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 3 «Выбытие основных средств», а также забалансовые счета (при необходимости) — 001 «Арендованные основные средства», 011 «Основные средства, сданные в аренду», 010 «Износ ос­новных средств».

Аналитический учет представляет собой пообъектный учет основных средств и ведется на инвентарных карточках по ф. № ОС-6.

Основные средства учитываются на активном счете 01 «Ос­новные средства». Дебетовое сальдо отражает сумму первона­чальной стоимости основных средств.По дебету записывают первоначальную стоимость посту­пивших основных средств и их дооценку, а по кредиту — выбы­тие основных средств и их уценку.

Поступили основные средства по первонача­льной стоимости (в том числе услуги по достав­ке, оплата комиссионных и другие расходы):

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Перечислено юридическим лицом за основ­ные средства:

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 51 «Расчетные счета».

На сумму начисленного НДС по закуплен­ным основным средствам:

Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Оприходованы (переданы в эксплуатацию) основные средства:

Дебет 01 «Основные средства»

Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Оприходованы основные средства, внесенные учре­дителями в счет их вкладов в уставный капитал:

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Кредит 75 «Расчеты с учредителями».

Безвозмездно получены от юридических и физи­ческих лиц по договору дарения, а также в качестве субсидии правительственного органа:

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Кредит 98 «Доходы будущих периодов».

Оприходованы неучтенные основные средства, вы­явленные при инвентаризации:

Дебет 01 «Основные средства»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы».

Отражено увеличение первоначальной (восстановительной) стоимости объектов при переоценке:

Дебет 01 «Основные средства»

Кредит 83 «Добавочный капитал».

5. Способы начисления и учет амортизации основных средств

Прежде чем приступим к изучению вопросов учета амортизации, попытаемся четко разграничить понятия: износ, амор­тизация и амортизационные отчисления.

Износ — потеря объектами основных средств своих потреби­тельских свойств и первоначальной стоимости. Различают два вида износа: физический и моральный.

Физический износ — это постепенная утрата основными средствами своей первоначальной потребительской стоимости как в процессе их функционирования, так и бездействия. В свою очередь, физический износ подразделяется на полный и частичный. Полный износ имеет место, когда действующие средства ликвидируются и заменяются новыми. Частичный из­нос возмещается путем проведения ремонта.

Моральный износ — резкое снижение стоимости основных средств, возникающее в результате роста производительности труда в отраслях, производящих эти основные средства, и появ­ления новых, более производительных и совершенных машин и оборудования.

Износ основных средств определяется по всем видам основ­ных средств независимо от начисления или неначисления по ним амортизации. Сумма износа по жилым зданиям, по объек­там внешнего благоустройства и другим аналогичным объек­там (местного и дорожного хозяйства) учитывается на забалан­совом счете 010 «Износ основных средств».

Амортизация есть постепенное перенесение стоимости основных средств в процессе их эксплуатации на стоимость готовой продукции, работ и услуг. Амортизационные отчисления — денежное выражение размера амортизации основных средств, включаемого в себестоимость продукции, работ и услуг. Таким путем организация возмещает затраты по использованию объ­ектов основных средств.

Объектами для начисления амортизации являются объекты основных средств, находящиеся в организации на правах собст­венности хозяйственного ведения, оперативного управления. Амортизация начисляется по объектам основных средств, на­ходящихся в организации на правах собственности, хозяйст­венного ведения, оперативного управления.

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств в течение отчетного периода производится ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 исчисляемой годовой суммы. По вновь поступившим объектам амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта в эксплуатацию, а по выбывшему — заканчивается 1-го числа месяца, следующего за месяцем до полного погашения или списания этого объекта с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности.

Стоимость основных средств организации погашается путем начисления амортизации и списания ее на затраты на производство или расходы на продажу в течение нормативного срока их эксплуатации по нормам, установленным в законодательном порядке и с учетом принятой организацией учетной политики.

Для того, чтобы определить срок полезного использования амортизируемого имущества, необходимо обратиться к «Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы», утвержденный Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 г. № 1 [16]. В классификаторе по кодам ОКОФ (общероссийский классификатор основных фондов) можно найти наименование объектов основных средств по группам классификации: машины и оборудование, сооружения, передаточные устройства, здания и сооружения, транспорт и другие.

Если основные средства, не указаны в амортизационных группах, то их срок полезного использования устанавливается предприятием самостоятельно в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

В соответствии с положением по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 начисление амортизации объектов основных средств может производиться одним из следующих способов:

линейным;

списания стоимости объекта пропорционально объему продукции (работ, услуг);

уменьшаемого остатка;

списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

При линейном способе годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется по первоначальной стоимости объекта основных средств и норме амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта.

Пример. Приобретен объект стоимостью 30 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений составит 20% , а годовая сумма амортизации — 6 тыс. руб. (30 • 20 : 100).

При способе списания стоимости объекта пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных от­числений производится, исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предпо­лагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного ис­пользования объекта основных средств.

Пример. Приобретен объект стоимостью 30 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет.

Предполагаемый объем выпуска продукции в течение срока полезного использования составляет 150 тыс. ед.

Соотношение стоимости объекта основных средств и пред­полагаемого объема продукции за весь срок полезного исполь­зования равен 20% (30 : 150 • 100).

Выпуск продукции в отчетном году — 30 тыс. ед. (150 : 5). Годовая сумма амортизационных отчислений составляет 6 тыс. руб. (30 • 20 : 100).

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений определяется по остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и норм амортизации, исчисленной исходя из срока полезного исполь­зования этого объекта и коэффициента ускорения, устанавли­ваемого в соответствии с законодательством Российской Феде-• рации. По движимому имуществу, составляющему объект фи­нансового лизинга и относимому к активной части основных средств, в соответствии с условиями договора-лизинга коэффи­циент ускорения не может быть выше 3.

Пример. Приобретен объект стоимостью 30 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма аморти­зации — 20%, а коэффициент ускорения — 2. Расчет амортизации по годам.

Первый год — 12 тыс. руб. (30 • 20 • 2): 100. Остаточная стои­мость — 18 тыс. руб. (30 — 12).

Второй год — 7,2 тыс. руб. (18 • 20 • 8): 100. Остаточная стои­мость — 10,8 тыс. руб. (18-7,2).

Третий год — 4320 руб. (10 800 руб. • 20 • 2): 100. Остаточная стоимость — 6480 руб. (10 800 — 4320) и т.д.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет сро­ка полезного использования годовая сумма амортизацион­ных отчислений определяется, исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотноше­ния, где в числителе — число лет, остающихся до конца службы объекта, а в знаменателе — сумма чисел лет срока службы объекта.

Пример. Приобретен объект стоимостью 30 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет. Сумма чисел лет экс­плуатации объекта — 15.

Расчет амортизации погодам.

1-й год — 10 тыс. руб. (30 • 5/15)

2-й год — 8 тыс. руб. (30 • 4/15)

3-й год — 6 тыс. руб. (30 • 3/15)

4-й год — 4 тыс. руб. (30 • 2/15)

5-й год — 2 тыс. руб. (30 • 1/15)

Начисление амортизационных отчислений приостанавли­вается на период восстановления объектов основных средств, продолжительность которого превышает 12 месяцев, а также по решению руководителя организации в случае нахождения их на реконструкции, модернизации и на консервации с про­должительностью более трех месяцев.

Амортизация не начисляется по объектам основных средств:

• жилищному фонду;

• объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специа­лизированным сооружениям судоходной обстановки и тому подобным объектам);

• продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям;

• многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатацион­ного возраста;

• приобретенным изданиям (книги, брошюры и т.д.);

• по фильмофонду, сценическо-постановочным средствам, экспонатам животного мира в зоопарках и других аналогичных учреждениях;

• по объектам основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные уча­стки, объекты природопользования);

• по объектам основных средств некоммерческих органи­заций.

Для учета амортизации используют пассивный счет 02 «Амортизация основных средств».

Кредитовое сальдо счета 02 отражает:

во-первых, сумму начисленной амортизации по поступив­шим и действующим основным средствам;

во-вторых, сумму возмещенной (накопленной) стоимости основных средств с момента вступления их в эксплуатацию до отчетного периода или до полного выбытия.

По дебету отражают сумму амортизации по выбывшим ос­новным средствам.

Начисленную сумму амортизации относят на затраты про­изводства и расходы на продажу, что оформляется провод­кой:

Дебет 20 «Основное производство», 44 «Расходы на прода­жу» и др.

Кредит 02 «Амортизация основных средств».

По основным средствам, сданным в аренду на условиях воз­врата, арендодатель сумму начисленной амортизации отража­ет по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту сче­та 02 «Амортизация основных средств».

При выбытии основных средств во всех случаях делаются проводки:

Дебет 02 «Амортизация основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» — на сумму накопленной амортизации»;

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы », субсчет 3 «Выбытие основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» — на остаточную стоимость основных средств».

6. Учет затрат на ремонт основных средств

Восстановление основных средств происходит посредством их ремонта (текущего, среднего и капитального). Текущим ре­монтом принято считать ремонт, осуществляемый с периодич­ностью менее одного года. Основная его цель — поддержание объекта в рабочем состоянии. При среднем ремонте произво­дится частичная разборка ремонтируемого агрегата и восста­новление или замена части деталей. Как и капитальный ремонт, он осуществляется с периодичностью более одного года. Капитальным ремонтом оборудования и транспортных средств считается такой вид ремонта, при котором производит­ся полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных дета­лей и узлов, замена или восстановление всех изношенных дета­лей и узлов на новые и более современные, сборка, регулировка и испытание агрегата.

Капитальный ремонт зданий и сооружений — ремонт, при котором производится смена изношенных конструк­ций или замена их на более прочные и экономичные, улуч­шающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов.

Основанием для ремонта основных средств служат годовые планы (с поквартальной и месячной разбивкой), составляемые в денежном выражении и натуральных показателях (отдельных видов, объектов) в соответствии с системой планово-преду­предительного ремонта, которая утверждается руководителем организации.

Стоимость работ по поддержанию основных производственных средств в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр, на проведение текущего, среднего и ка­питального ремонта) включаются в состав затрат на произ­водство и расходов на продажу. Иными словами, ремонт про­изводится за счет себестоимости продукции, работ, услуг. Ре­монт объектов основных средств непроизводственной сферы осуществляется за счет дохода организации, целевого финан­сирования и т.д. ,

Ремонт производится согласно плану, разработанному исхо­дя из системы планово-предупредительного ремонта и утвер­жденному руководителем организации. Указанная система пре­дусматривает обслуживание основных средств, текущий, средний и капитальный ремонт. Она разрабатывается на основе технических характеристик объектов, условий их эксплуата­ции и т.п.

Ремонт основных средств может проводиться хозяйствен­ным и подрядным способом.

В обоих случаях на каждый ремонтируемый объект состав­ляют ведомость дефектов, в которой указывают все необходимые реквизиты, работы, подлежащие выполнению, сроки ремонта, нормы времени на работы, сметную стоимость ремонта в разрезе статей.

При хозяйственном способе организация осуществляет ремонт своими силами, и все затраты по ремонту отражаются в бухгалтерском учете этого организации. Бухгалтерия на основании ведомости дефектов и наряд-заказа выписывает документы на получение со склада необходимых запасных частей материалов, рабочие наряды для проведения ремонта основных средств.

В нормативных документах по бухгалтерскому учету и отчетности предлагается на выбор один из нескольких методов отнесения затрат по капитальному ремонту на себестоимость продукции, работ, услуг.

Первый метод предполагает создание на организации ремонтно-строительной группы, затраты которой собираются на счете 23 «Вспомогательные производства», т.е. Дебет 23 Кредит 10, 70. В дальнейшем их списывают на затраты производства или расходы на продажу – Дебет 20, 44 Кредит 23. Можно сразу расходы на ремонт отнести на себестоимость продукции или на расходы на продажу – Дебет 20, 43 Кредит 10, 70 и др.

Этот метод применяется при небольших объемах ремонта и равномерных расходах в течение отчетного периода.

Второй метод предполагает образование ремонтно­го фонда (резерва). Он создается ежемесячно с отнесением средств на счет 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Ремонтный фонд». Образование резерва отражается провод­кой:

Дебет 20 «Основное производство», 44 «Расходы на прода­жу» и др.

Кредит 96 «Резервы предстоящих расходов».

Затем фактические затраты на ремонт основных средств списываются за счет созданного резерва, т.е. составляются про­дай:

Дебет 96 «Резервы предстоящих расходов»

Кредит 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оп­лате труда» и др.

В конце года на счете 96 остаются суммы неиспользованного резерва, которые:

— относятся на доходы Дебет 96 Кредит 91 (сумма экономии или сум­мы, образовавшиеся в связи с сокращением объема работ);

— переносятся на следующий год, если ремонт не завершен.

Третий метод предполагает отнесение фактических произведенных затрат на расходы будущих периодов. В этом случае фактически произведенные расходы на ремонт основ­ных средств отражаются проводкой Дебет 97 Кредит 10 и др. Собранные на счете 97 «Расходы будущих периодов» субсчет «Ремонтный фонд», эти затраты в дальнейшем списываются на затраты про­изводства или расходы на продажу равномерно в течение пе­риода ремонта, т.е. Дебет 20, 44 Кредит 97.

Следует иметь в виду, что на стоимость возвратных матери­альных ценностей, полученных в результате проведения ре­монта, уменьшается сумма затрат на капитальный ремонт что оформляется проводками:

1) Дебет 10, Кредит -23 — при первом методе;

2) Дебет 10, Кредит 96 — при втором методе;

3) Дебет 10, Кредит 97 — при третьем методе.

При капитальном ремонте, осуществляемом подрядным способом, все затраты по ремонту основных средств отражают­ся в бухгалтерском учете подрядчика. Работы осуществляют­ся на основании договора подряда. По окончании ремонта объ­ект принимается на основании акта приемки-сдачи отремон­тированных, реконструированных и модернизированных объ­ектов (ф. № ОС-3). Акт подписывается работником структур­ного подразделения организации, уполномоченного на прием­ку основных средств, и представителем организации, произво­дившего работы и сдается в бухгалтерию организации. Затем акт подписывается главным бухгалтером и утверждается ру­ководителем организации. В технический паспорт соответст­вующего объекта основных средств вносятся необходимые из­менения в характеристику объекта, связанные с выполнением видов работ.

Акт составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается у организации, второй передают организации, прово­дившей ремонт, реконструкцию, модернизацию.

Законченные капитальные работы оплачиваются подряд­чику из расчета сметной стоимости работ. На стоимость за­конченных капитальных работ подрядчики представляют организации счета, на основании которых составляются проводки:

1. Дебет 20 «Основное производство»

Или Дебет 96 «Резерв предстоящих расходов».

Или Дебет 97 «Расходы будущих периодов»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на сумму принятых ремонтных работ.

2. Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — по принятым ремонтным работам.

3.Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Кредит 51 «Расчетные счета» — при оплате счетов подрядчи­ков.

Выбытие основных средств может осуществляться по следующим направлениям.

Рисунок — Направления выбытия основных средств

Выбытие основных средств оформляется следующими первичными документами:

ОС-1. Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений).

ОС-1а. Акт о приеме-передаче здания (сооружения).

ОС-1б. Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений).

ОС-4. Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств).

ОС-4а. Акт о списании автотранспортных средств.

ОС-4б. Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств).

В них отражаются первоначальная стоимость выбывших объектов и сумма амортизации, начисленная за время их эксплуатации в организации. Инвентарная карточка изымается из картотеки. В карточке осуществляются записи о выбытии объекта. Запись о выбытии объекта производится и в инвентарном списке основных средств по местам нахождения.

Информация о выбытии объектов основных средств формируется на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Для определения целесообразности и непригодности объек­тов основных средств к дальнейшему использованию в органи­зациях создаются комиссии, в состав которых входят должно­стные лица, в том числе и главный бухгалтер.

В компетенцию комиссии входит:

• осмотр объекта, подлежащего списанию;

• установление причин списания объекта;

• выявление лиц, по вине которых произошло преждевремен ное выбытие объекта;

• возможность использования отдельных узлов, деталей, ма­териалов списываемого объекта;

• осуществление контроля за изъятием из списываемых объ­ектов цветных и драгоценных металлов, определение их ко­личества, веса;

• составление акта на списание основных средств (ф. № ОС-4), акта на списание автотранспортных средств (ф. № ОС-4а) (с приложением актов об авариях, причинах, вызвавших ава­рию, если они имели место). Эти акты утверждаются руко­водителем организации и передаются в бухгалтерию. На основании оформленных актов делаются соответствую­щие записи по выбывшим объектам в инвентарных карточках, которые хранятся в течение срока, определяемого руководите­лем организации.

Если объекты безвозмездно передаются по договору дарения либо в собственность другого юридического лица в обмен на дру­гой товар по договору мены, то такие операции оформляются ак­том (накладной) приемки-передачи основных средств (форма № ОС-1). Списание стоимости этих объектов производится на осно­вании указанного акта с приложением договора дарения и пись­менного сообщения (авизо) принимающей организации о приня­тии к бухгалтерскому учету этого объекта или договора мены.

Актом (накладной, ф. № ОС-1) оформляется перемещение объ­ектов внутри структурных подразделений и возврат арендуемого объекта арендодателю. В свою очередь, бухгалтерская служба арендатора снимает возвращенный объект с забалансового счета.

Бухгалтерский учет операций, связанных с выбытием объ­ектов основных средств, ведется на результативном счете 91-3 «Выбытие основных средств». Рассматривая экономико-право­вую сущность процесса учета по этому счету, следует обратить внимание на следующие моменты. Необходимо четко разграни­чивать понятия «выбытие» и «продажа основных средств».

Выбытие — это списание стоимости объектов основных средств, которые выбывают или постоянно не используются в деятельности организации.

Продажа (продажа) также рассматривается как элемент вы­бытия основных средств. Однако продажа означает передачу права собственности (владения, пользования и распоряжения) одним лицом другому лицу на возмездной основе, которая про­является в процессе сделки купли-продажи, обмена товарами, работами, услугами.

Операции, связанные с продажей основных средств, предпо­лагают и налоговые обязательства. Вместе с тем некоторые операции по своей экономической и правовой природе не являются реализационными операциями (ликвидация, списание и др.). Эти объекты не должны нести на себе налогового бремени. Во всяком случае необходимо операции по продаже основных средств отделить от операций по их выбытию.

Можно также использовать и альтернативный вариант, когда все операции по выбытию основных средств будут про­водиться через счета 01 «Основные средства», 02 «Амортиза­ция основных средств» и 91 «Прочие доходы и расходы». Данные операции могут быть отражены в учете следующими проводками:

на списание первоначальной (восстановительной) стоимо­сти основных средств —

Дебет 02 «Амортизация основных средств»

Кредит 01 «Основные средства».

Отражение недоамортизированной стоимости объекта –

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы»

Кредит 02 «Амортизация основных средств». Учтенная стоимость материальных ценностей, полученная в результате выбытия основных средств,

Дебет 10 «Материалы»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы».

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-
хозяйственной деятельности организаций для всех случаев
выбытия (продажа, списание, взносы в уставный капитал
другой организации, передача для совместной деятельности, безвозмездная передача и т.д.) используется счет 91«Прочие доходы и расходы», субсчет 3 «Выбытие основных средств». Выбытие основных средств учитывается по каналам их выбытия.

Продажа основных средств.

Дебет 02 «Амортизация основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» — на сумму накопленной амортизации (происходит уменьшение первона­чальной стоимости основных средств);

Дебет 91-3 «Выбытие основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» — на остаточную стоимость объекта.

В дальнейшем в дебет 91-3 записывают все расходы, связан­ные с выбытием основных средств, а в кредит — доходы от их выбытия:

Дебет 91-3 «Выбытие основных средств»

Кредит 23 «Вспомогательные производства», 44 «Расходы на продажу» и т. д. — списание затрат, связанных с продажей основных средств;

Дебет 91-3 «Выбытие основных средств»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» — отражение за­долженности бюджету по НДС;

Дебет 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами», 62 «Рас­четы с покупателями и заказчиками»

Кредит 91-3 «Выбытие основных средств» — записываются суммы выручки, причитающиеся к получению;

Дебет 10 «Материалы»

Кредит 91-3 «Выбытие основных средств» — учитываются ма­териалы, лом, утиль, полученные при ликвида­ции объектов (по рыночным ценам).

По окончании отчетного периода определяют финансовый результат. Если кредитовая сумма счета 91-3 больше дебето­вой, то организация получила доход:

Дебет 91-3 «Выбытие основных средств»

Кредит 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» (это саль­до ежемесячно заключительными оборотами списывается в прибыль организации провод­кой Дебет 91-9, Кредит 99).

В случае получения убытка запись по счетам имеет вид:

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»,

Приведенные проводки оформляются до поступления денеж­ных средств на расчетный счет организации, если ее учетной поли­тикой принят метод определения выручки от продажи по отгрузке. Списание основных средств вследствие непригодности к дальнейшему использо­ванию:

Дебет 02 «Амортизация основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» — на сумму накопленной амортизации;

Дебет 91-3 «Выбытие основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» — на остаточную стоимость объекта;

Дебет 91-3 «Выбытие основных средств»

Кредит 23 «Вспомогательное производство», «Расчеты с де­биторами и кредиторами» и другие — списание затрат по разборке объекта.

Дебет 10 «Материалы»

Кредит 91-3 «Выбытие основных средств» — учитываются ма­териальные ценности, полученные в результате разборки или демонтажа списываемого объекта (учет ведется по рыночным ценам).

Определение финансового результата при ликвидации объ­екта ведется по счетам:

а) при получении прибыли –

Дебет 91-3 «Выбытие основных средств»

Кредит 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» — на списа­ние дохода на субсчет сальдо (99-9);

Дебет 91 –9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

Кредит 99 «Прибыли и убытки» — на получение прибыли;

б) при наличии убытков —

Дебет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

Кредит 91-3 «Выбытие основных средств» — на списание рас­ходов;

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

я

Дебет 02 «Амортизация основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» — на сумму накопленной амортизации;

Дебет 91-3 «Выбытие основных средств»

Кредит 01«Основные средства» — на остаточную стоимость объекта;

Дебет 91-3«Выбытие основных средств»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредитора­ми», 23 «Вспомогательные производства» и др. — по расходам, связанным с передачей основных средств;

Дебет 58 «Финансовые вложения»

Кредит 91-3 «Выбытие основных средств» — по суммам вклада на договорную стоимость основных средств.

Отражение финансовых результатов — по счетам бухгал­терского учета имеет вид:

а) при получении прибыли —

Дебет 91-3 «Выбытие основных средств»

Кредит 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» — на списа­ние доходов;

Дебет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

Кредит 99 «Прибыли и убытки» — на полученную при­быль;

б) при наличии убытка —

Дебет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

91-3 «Выбытие основных средств» — на списание рас­ходов;

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91-3 «Сальдо прочих доходов и расходов» — на сумму • полученных убытков.

Безвозмездная передача основных средств:

Дебет 02 «Амортизация основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» — на сумму накопленной амортизации;

Дебет 91-3 «Выбытие основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» — на остаточную стоимость объекта;

Дебет 91-3 «Выбытие основных средств»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» — по начислениям НДС на переданные основные средства;

Дебет 91-3 «Выбытие основных средств»

Кредит 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами», 23 «Вспо­могательные производства» и другие — учитыва­ются расходы, связанные с передачей основных средств;

Дебет 91-9 «Сальдо прочих доходов расходов»

Кредит 91-3 «Выбытие основных средств» — списываются потери от безвозмездной передачи основных средств;

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» — на сумму полученного убытка.

Списание объектов в случае ликвида­ции, при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях. Особенно­сти бухгалтерского оформления списания объектов по перечис­ленным случаям заключаются в том, что убытки частично мо­гут быть возмещены за счет резервного капитала, страхования, виновных лиц и организаций. Поэтому списание сумм убытка предварительно учитывается на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», а в дальнейшем относятся на соответст­вующие счета.

В связи с этим при выбытии основных средств используются следующие бухгалтерские проводки:

Дебет 02 «Амортизация основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» — на сумму накопленной амортизации;

Дебет 91-3 «Выбытие основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» — на остаточную стоимость объекта.

Отражение сумм убытка, в результате ликвидации объекта
основных средств —

Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

Кредит 91-3 «Выбытие основных средств».

Отражение сумм убытка полностью или частично отнесен­ного за счет юридических и физических лиц —

Дебет 76 «Расчет с дебиторами и кредиторами», 73 «Рас­чет с персоналом по прочим операциям»

Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Списание убытка за счет резервного капитала (если резерв создан) —

Дебет 82 «Резервный капитал»

Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Списание убытка за счет страхового возмещения, причи­тающегося к получению от страховых организаций —

Дебет 76-1 «Расчеты по имущественному и личному страхо­ванию»

Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (на получение денежных средств оформляются проводки Дебет 51 Кредит 76).

Списание недостачи (полностью или частично) за счет расходов организации —

Дебет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Списание суммы полученных убытков, возникших в результате недостачи:
Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

8. Переоценка и инвентаризация основных средств

Переоценка — периодическое уточнение восстановительной стоимости объектов основных средств с целью приведения ее в соответствие с современным уровнем рыночных цен.

Переоценке подлежат все основные средства, находящиеся в собственности организаций, их хозяйственном ведении, оперативном управлении и долгосрочной аренде с правом выкупа. Согласно нормативным документам, организации предоставлено право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем либо индексации (по балансовой стоимости отдельных объектов с применением индек­сов изменения стоимости основных средств, дифференциро­ванных по типам зданий и сооружений, видам машин и обо­рудования, транспортных средств и др., по регионам, периодам изготовления, приобретения) либо прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесе­нием возникающих разниц на добавочный капитал организа­ции (счет 83).

Рыночные цены на объекты основных средств могут быть установлены на основании:

• данных организаций-изготовителей о ценах на аналогич­ную продукцию (в письменном виде);

• сведений об уровне цен, имеющихся у органов государствен­ной статистики, торговых инспекций и организаций, опуб­ликованных в средствах массовой информации и специаль­ной литературе;

• экспертных заключений о стоимости объектов основных

средств (экспертами-оценщиками).

При переоценке определяется полная и остаточная вос­становительная стоимость.

Полная восстановительная стоимость — это стоимость всех затрат, которые будут осуществлены организацией при замене объектов основных средств на аналогичные новые объекты по рыночным ценам.

Под остаточной восстановительной стоимостью понимается стоимость основных средств после переоценки с учетом начис­ленной амортизации (сумма амортизации увеличивается про­порционально полной стоимости основных средств).

В бухгалтерском учете результаты увеличения (уменьше­ния) переоценки основных средств производственного назначе­ния отражают на счете 83 «Добавочный капитал».

Результаты переоценки основных средств могут быть отра­жены следующими проводками:

— на увеличение первоначальной (восстановительной) стои­мости объектов производственного назначения — Дебет 01 Кредит 83; арендуемые объекты производственного назначения — Дебет 03 Кредит 83;

— на уменьшение первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств производственного назначе­ния — Дебет 83 Кредит 01;

— арендуемые объекты производственного назначения в случае аренды имущественного комплекса — Дебет 83 Кредит 03;

— на повышение суммы амортизации при переоценке ос­новных средств — Дебет 83, Кредит 02;

— на уменьшение суммы амортизации при переоценки ос­новных средств — Дебет 02 Кредит 83;

— при дооценке оборудования к установке и незавершенно­го строительства производственного назначения при их переоценке — Дебет 07, 08 Кредит 83;

— при уценке оборудования к установке и незавершенного строительства производственного назначения в резуль­тате их переоценки — Дебет 83 Кредит 07, 08.

Инвентаризация основных средств – это проверка фактического наличия имущества и сверка с данными бухгалтерского учета. До начала инвентаризации проверяются: наличие и состояние ин­вентарных карточек, инвентарных книг, описей и других реги­стров аналитического учета, технических паспортов или иной технической документации; наличие документов на основные средства, сданные или принятые организациям в аренду и на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.

При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в инвентаризационные описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера основные технические или эксплуатационные показатели.

При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности организации.

При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, которые в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или по ним указаны неправильные данные, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам.

Неучтенные объекты, выявленные инвентаризацией, оцениваются по рыночным ценам, а износ определяют по фактическому техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами. В случае когда отдельные выявленные объекты основных средств неправильно числятся в составе малоценных и быстроизнашивающихся предметов, их переводят в состав основных средств пу­тем внесения в инвентаризационную опись.

Основные средства вносятся в инвентаризационные описи по наименованиям в соответствии с основным назначением объ­екта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого измени­лось его основное назначение, то он вносится в опись под наиме­нованием, соответствующим новому назначению.

Если комиссией установлено, что работа капитального ха­рактера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгал­терском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стои­мости объекта и привести в описи данные о производственных изменениях.

Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера по техническому паспорту организации-изготовителя, году выпуска, назначению, мощности. Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и т.д. одина­ковой стоимости, поступившие одновременно в одно из струк­турных подразделений организации и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, в описях приводятся по наименованиям с указанием количества этих предметов.

На основные средства, не подлежащие восстановлению, ко­миссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших их к непригодности (пор­ча, полный физический износ и т.п.).

По арендованным объектам составляются отдельные инвен­таризационные описи, в которых указываются сведения об арендодателе и сроке аренды.

Выявленные при инвентаризации расхождения фактиче­ского количества имущества с данными бухгалтерского уче­та регулируются соответствующими нормативными доку­ментами. Излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма
зачисляется на финансовые результаты и оформляется проводкой:

Дебет 01 «Основные средства»

Кредит 91 «Прибыли и убытки».

При недостаче и порче объектов проводятся следующие за­писи:

Дебет 02 «Амортизация основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» — на сумму накопленной амортизации;

Дебет 91-3 «Выбытие основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» — на остаточную стоимость объекта.

При выявлении конкретных виновных лиц недостающие или испорченные объекты оценивают по рыночным ценам и оформляют проводкой:

Дебет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»

Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты органи­зации:

Дебет 91-9 «Сальдо доходов и расходов»

Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»;

одновременно делается запись:

Дебет 99 «Прочие доходы и расходы»

Кредит 91-9 «Сальдо доходов и расходов».

Основные нормативные документы:

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Ч. 2. Введен в действие Федеральным законом от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ.

2. Федеральный закон О бухгалтерском учете.

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности РФ. Утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34Н.

4. План счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению. Утверждены Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94Н.

5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденное приказом Минфина РФ от 27.12.2007 № 153н.

6. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99,утвержденное Приказом Минфина Российской Федерации от 6 июля 1999 г. № 43н.

7. Приказ Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49. Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

8. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденное приказом Минфина РФ от 06.10.2008 №106н.

9. Альбом новых унифицированных форм первичной учетной документации. Утвержден постановлением Госкомстата России от 30.10.97 г. № 71а.

1. Понятие, состав и оценка нематериальных активов

В соответствии с ПБУ 14/2007 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) отсутствие материально — вещественной (физической) структуры;б) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;в) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;г) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;е) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).

Под нематериальными активами понимают такие активы, которые, не обладая материально-вещественной формой, тем не менее:

• имеют денежную оценку;

• используются в течение длительного периода (свыше одного года);

• приносят доход;

• обладают способностью отчуждения.

Итак, нематериальные активы — это объекты, используе­мые в хозяйственной деятельности в течение периода, превы­шающего 12 месяцев, имеют денежную оценку и приносят до­ходы, но не являются при этом материально-вещественными ценностями.

В состав нематериальных активов включаются объекты ин­теллектуальной собственности:

• исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

• исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

• исключительное право автора или иного правообладателя на типологии интегральных микросхем;

• исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места нахождения то­варов;

• исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

Оценка нематериальных активов. В бухгалтерском учете нематериальные активы отражаются по первоначальной стоимости, а в балансе — по остаточной стоимости.

Первоначальная стоимость по объектам нематериальных объектов определяется по-разному:

• объекты, внесенные учредителями в счет их вкладов в ус­тавный капитал — по договоренности сторон (по договорной цене);

• объекты, приобретенные за плату у юридических и физиче­ских лиц — по фактически произведенным затратам на при­обретение и приведение их в состояние, пригодное для ис­пользования, за исключением налога на добавленную стои­мость и иных возмещаемых затрат;

• объекты, полученные по договору дарения и в иных случаях безвозмездного дарения — по рыночной стоимости на дату оприходования;

• объекты, полученные в обмен на какое-либо имущество — по стоимости обмениваемого имущества, которая была опреде­лена организацией, исходя из стоимости аналогичного иму­щества;

• объекты, полученные в обмен на акции или иные ценные бу­маги, выпущенные в порядке эмиссии данной организаци­ей, оцениваются двумя способами —

на основе рыночных цен на данные объекты;

на основе рыночной стоимости ценных бумаг, выданных

в обмен на нематериальные активы;

• объекты, произведенные в самой организации — по стоимо­сти их изготовления.

2. Учет поступления и выбытия нематериальных активов

Синтетический учет нематериальных активов ведется на счетах 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нема­териальных активов», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 19/2 «НДС по приобре­тенным нематериальным активам», 91 «Прочие доходы и рас­ходы».

Счет 04 — активный, предназначен для обобщения информа­ции о наличии и движении нематериальных активов, которые находятся у организации на правах собственности.

Аналитический учет по счету 04 ведется по видам и отдель­ным объектам в зависимости от их состава.

Основным документом в аналитическом учете нематери­альных активов является карточка учета нематериальных активов (форма № НМА-1). Она применяется для учета всех видов нематериальных активов, поступивших для использо­вания организациям. Карточка открывается в бухгалтерии на каждый объект; она заполняется в одном экземпляре на основании документа на оприходование, приемки-передачи (перемещения) нематериальных активов. В ней ежемесячно показывается также сумма начисленной амортизации. В разделе «Краткая характеристика объекта и нематериаль­ных активов» записываются только основные показатели объекта.

При оприходовании нематериальных активов использу­ются свидетельства на право пользования тем или иным объектам, патенты, авторские и лицензионные договоры, акты приемки работ по разработке программного обеспече­ния и т.д.

При приобретении нематериальных активов в основном делаются следующие бухгалтерские проводки.

По приобретенным нематериальным активам —

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредито­рами».

Суммы НДС по приобретенным нематериальным активам отражаются —

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредито­рами».

Затраты, связанные с доведением нематериальных акти­нов в состояние готовности к использованию, заносятся по счетам —

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредитора­ми».

Перечисления за приобретенные нематериальные активы отражаются —

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредито­рами».

Кредит 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета».

Оприходованные нематериальные активы заносятся на счета-

Дебет 04 «Нематериальные активы»

Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Оприходованные нематериальные активы, внесенные учре­дителями в счет вклада в уставный капитал или в счет оплаты подписки на акции отражаются —

а) Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Кредит 75 «Расчеты с учредителями»

б) Дебет 04 «Нематериальные активы»

Кредит 08 «Расчеты с учредителями».

Безвозмездно полученные нематериальные активы по дого­вору дарения или в качестве субсидии правительственного орга­на оприходуются по рыночной стоимости на дату зачисления —

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Кредит 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 98-2 «Без­возмездные поступления»

При передаче нематериальных активов в эксплуатацию де­лается запись:

Дебет 04 «Нематериальные активы»

Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы».

В дальнейшем стоимость безвозмездно полученных активов списывается на сумму ежемесячной начисленной амортизации (если по ним начисляется амортизация) на доходы организации следующей проводкой:

Дебет 98-2 «Безвозмездные поступления»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-4 «Вы­бытие нематериальных активов».

Принятая к зачету по задолженности перед бюджетом сум­ма НДС, относящаяся к нематериальным активам —

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям».

Выбытие нематериальных активов происходит по раз­ным причинам — списание, продажа, безвозмездная переда­ча, уступка прав, передача в счет вклада в уставные капита­лы других организаций и т.д. Выбытие нематериальных активов ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы», субсчете 91-4 «Выбытие нематериальных активов». По дебе­ту субсчета 91-4 отражаются суммы остаточной стоимости нематериальных активов, понесенные в результате выбытия этих активов, а также суммы НДС по реализуемым активам. В кредит счета 91-4 относится выручка от продажи или дру­гие доходы от выбытия нематериальных активов. В конеч­ном итоге дебетовое (убыток, расход) или кредитовое (при­быль, доход) сальдо по счету 91-4 списывается на субсчете 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

При выбытии нематериальных активов могут быть произведены следующие бухгалтерские проводки:

Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов»

Кредит 04 «Нематериальные активы» — на сумму накоплен­ной амортизации;

Дебет 91-4 «Выбытие нематериальных активов»

Кредит 04 «Нематериальные активы» — на остаточную стои­мость нематериальных активов;

Дебет 91-4 «Выбытие нематериальных активов»

Кредит 44 «Расходы на продажу», 70 «Расчеты с персона­лом по оплате труда» и др. — на сумму расходов, связанных с реализацией;

Дебет 91-4 «Выбытие нематериальных активов»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» — на сумму начис­ленного НДС;

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Рас­четы с разными дебиторами и кредиторами», 51 «Расчетные счета» и др.

Кредит 91-4 «Выбытие нематериальных активов» — на сумму начисленной или поступившей выручки от про­дажи нематериальных активов.

Отражение финансовых результатов от продажи нематери­альных активов имеет вид:

а) при получении прибыли —

Дебет 91-4 «Выбытие нематериальных активов»

Кредит 91-9«Сальдо прочих доходов и расходов» — на получе­ние доходов от продажи нематериальных акти­вов;

Дебет 91-9«Сальдо прочих доходов и расходов»

Кредит 99 «Прибыли и убытки» — при получении прибыли от продажи нематериальных активов;

б) в случае возникновения убытка —

Дебет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов »

Кредит 91-4«Выбытие нематериальных активов» — на расхо­ды, связанные с реализацией нематериальных активов;

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» — на сумму убытка от продажи нематериальных активов.

3. Порядок начисления и учета амортизации нематериальных активов

Стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного сро­ка их полезного использования. Она призвана возмещать затра­ты, произведенные организациям при их приобретении.

Под сроком полезного использования понимается период, в течение которого использование объекта нематериальных ак­тивов призвано приносить доход организации или служить для выполнения целей его деятельности.

Существует несколько способов установления срока полез­ного использования.

Первый. Срок полезного использования примерно сов­падает со сроком действия нематериальных активов, который предусмотрен договором (права на использование патентов, ли­цензий и т.д.).

Второй. Организация самостоятельно устанавливает нормы амортизации по нематериальным активам, исходя из их первоначальной стоимости и срока полезного использования. Они утверждаются приказом или распоряжением руководите­ля (права на использование программного обеспечения для ЭВМ, базы данных и т.д.).

Третий. Когда невозможно определить срок полезного использования нематериальных активов, нормы амортизаци­онных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации). Сюда относятся ав­торские права на произведения науки, литературы и искусст­ва и др.

Амортизационные отчисления по объектам, по которым производится погашение стоимости, определяются:

• линейным способом, исходя из норм, исчисленных органи­зациям на основе срока их полезного использования;

• способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг);

• способом уменьшаемого остатка.

По нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.

Амортизация также не начисляется на нематериальные ак­тивы, по которым в соответствии с установленным порядком не проводится погашение стоимости (товарные знаки, знаки об­служивания и др.).

Начисление амортизации по нематериальным активам про­изводится независимо от результатов деятельности организа­ции в отчетном году; амортизация начисляется равномерно (ежемесячно) и включается в затраты производства и расходы ни продажу.

В учете для начисления амортизации используется пассивный счет 05 «Амортизация нематериальных активов».

На счете 05 ведется учет информации о накопленных амор­тизационных отчислениях по объектам нематериальных акти­нов, принадлежащих организации на правах собственности, по которым проводится погашение стоимости.

По кредиту счета 05 учитывается начисление амортизации, а по дебету — списание амортизации по выбывшим нематери­альным активам.

При начислении амортизации по объектам нематериальных активов, используемым соответственно при капитальном строительстве, в основном и вспомогательном производстве, на общепроизводственные и общехозяйственные нужды, в обслу­живающих производствах и хозяйствах и в торговой деятель­ности, делаются следующие бухгалтерские записи:

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное произ­водство», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживание производства и хозяйства», 44 «Расхо­ды на продажу»

Кредит 05 «Амортизация нематериальных активов».

При начислении амортизации по объектам нематериаль­ных активов, используемым в процессе осуществления расхо­дов будущих отчетных периодов (освоение новых произ­водств и др.) —

Дебет 97 «Расходы будущих периодов»

Кредит 05 «Амортизация нематериальных активов».

Списание на сумму накопленной амортизации при выбытии объектов нематериальных активов —

Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов»

Кредит 04 «Нематериальные активы».

Новый план счетов предлагает также другую схему записей по учету амортизации нематериальных активов, суть которой заключается в том, что сумма амортизационных отчислений относится непосредственно в кредит счета 04 «Нематериальные активы» и дебет счетов затрат — 20, 23, 26, 29, 44 и т. д. Такой метод уменьшает остаточную стоимость нематериальных акти­вов и в конечном итоге приводит к полному погашению аморти­зируемой стоимости.

Организация согласно принятой учетной политике может использовать для различных видов нематериальных активов разные схемы учета амортизации.

Инвентаризация нематериальных активов предполагает про­верку:

наличия документов, подтверждающих право организации на их использование;

правильности и своевременности отражения нематериаль­ных активов в учете и балансе.

Основные нормативные документы:

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Ч. 2. Введен в действие Федеральным законом от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ.

2. Федеральный закон О бухгалтерском учете.

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности РФ. Утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34Н.

4. План счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению. Утверждены Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94Н.

5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/2008. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.10.2008 №107н.

6. Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт финансовых вложений» ПБУ 19/02. Утверждено Приказом Минфина РФ от 10 декабря 2002г. № 126-н.

1. Понятие, виды и учет финансовых вложений

Финансовые вложения — это инвестиции свободных средств организации в ценные бумаги с целью получения дохода или других выгод.

Активы принимаются к учету в качестве финансовых вложений при одновременном соблюдении следующих условий:

— наличие правильно оформленных документов, подтверждающих права на финансовые вложения и получение денежных средств (других активов), вытекающих их этих прав;

— переход к выпуску финансовых рисков, связанных с ними;

— способность приносить владельцу экономические выгоды.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02) к финансовым вложениям относят инвестиции:

— в ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены;

— уставные (складочные) капиталы других организаций;

— предоставленные другим организациям займы;

— депозитные вклады в кредитных организациях и др.

Финансовые вложения для целей учета и контроля группируют по целому ряду признаков (схема 11.1).

Группировка финансовых вложений по эмитентам предполагает деление всех ценных бумаг на государственные и негосударственные. Государственные ценные бумаги выпускаются федеральным правительством, муниципальными органами власти, отдельными государственными учреждениями. Негосударственные ценные бумаги выпускают акционерные общества, банки, корпорации.

По участию в формировании уставного капитала ценные бумаги делятся на инвестиционные (долевые) и неинвестиционные (долговые). Долевые финансовые вложения — это вклады в уставные капиталы других предприятий и акции. Они показывают, что их держатель является совладельцем другого хозяйственного органа. Долговые финансовые вложения — это обязательства, размещенные на фондовом рынке для заимствования денежных средств. К ним относятся облигации, депозитные и сберегательные сертификаты, векселя.

По характеру отношений с получателем инвестиций финансовые вложения подразделяют на вложения в дочерние предприятия, вложения в зависимые общества и в прочие организации. Данный классификационный признак позволяет определить (выявить) степень влияния инвестора на хозяйственную деятельность получающих их организаций.

По срочности разделяют долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения. К долгосрочным финансовым вложениям относятся инвестиции, осуществленные на срок более 12 месяцев. Краткосрочные финансовые вложения осуществляются на срок до 12 месяцев. Такое деление финансовых вложений имеет важное значение для составления бухгалтерской отчетности.

По месту функционирования финансовые вложения подразделяются на ценные бумаги денежного рынка и ценные бумаги рынка капитала. К ценным бумагам денежного рынка относятся краткосрочные ценные бумаги: депозитные сертификаты, казначейские векселя. К ценным бумагам рынка капитала относятся долгосрочные государственные и негосударственные ценные бумаги.

По отношению к владельцу различают именные и неименные ценные бумаги (на предъявителя).

В практике бухгалтерского учета различают несколько способов оценки ценных бумаг.

Номинальная стоимость ценных бумаг — цена, напечатанная на бланке ценной бумаги.

Рыночная стоимость — цена, по которой ценная бумага покупается или продается на рынке ценных бумаг.

Учетная стоимость — оценка, в которой ценные бумаги отражаются в бухгалтерском учете держателя.

Балансовая стоимость — оценка, в которой ценные бумаги отражаются в отчете (балансе) хозяйствующего субъекта.

Финансовые вложения, приобретенные за иностранную валюту, в бухгалтерском учете отражаются в рублях по курсу ЦБ России на день принятия их на учет.

Для учета финансовых вложений в бухгалтерском учете используется счет 58 «Финансовые вложения», в развитие которого открываются субсчета по видам финансовых вложений:

— субсчет 1 «Паи и акции»;

— субсчет 2 «Долговые ценные бумаги»;

— субсчет 3 «Предоставленные займы»;

— субсчет 4 «Вклады по договору простого товарищества».

Наиболее распространенный вид долгосрочных финансо­вых вложений — взносы в уставные капиталы других организа­ций и коммерческих банков.

Взносы в уставные (складочные) капиталы других органи­заций могут осуществляться в денежной форме и в виде основ­ных средств, нематериальных активов, сырья и материалов, то­варов и других ценностей. Если в уставный капитал сторонней организации вносятся денежные средства путем перечисления с расчетного счета вкладчика, то на счетах бухгалтерского уче­та эта операция отражается следующим образом:

Дебет 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции»

Кредит 51 «Расчетные счета».

Возможны случаи, когда взнос делают наличными деньга­ми (размер этих сумм ограничивается нормативными актами). Тогда записи на счетах выглядят следующим образом:

Дебет 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции»

Кредит 50 «Касса».

На территории России немало организаций с участием ино­странного капитала. В свою очередь, российские предпринима­тели создают свои или выступают в качестве пайщиков зару­бежных организаций. В таких случаях денежные взносы делают в иностранной валюте, что отражается записью на бух­галтерских счетах:

Дебет 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции»

Кредит 52 «Валютные счета».

Когда взносами выступают не денежные средства, а различные виды имущества организации, то учет таких взносов имеет свои особенности. Передача товарно-материальных ценностей должна отражаться на счете 91 « Прочие доходы и расходы » как их выбытие. Например, передача отдельного объекта основных средств отражается через счет 01 «Основные средства». Вклады в уставные капиталы других организаций обычно оцениваются по договорной стоимости. Поэтому вначале на счете 01 «Основ­ные средства» определяется остаточная стоимость передавае­мого объекта основных средств, т.е. из его первоначальной стоимости (счет 01 «Основные средства») вычитается сумма на­копленной по нему амортизации (счет 02 «Амортизация основ­ных средств»). Затем, согласно принципам российского бухгал­терского учета, эта стоимость переносится на счет 91 «Прочие доходы и расходы», т.е. делается бухгалтерская запись:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы»

Кредит 01 «Основные средства» — по остаточной стоимости.

При передаче объекта основных средств в качестве вклада в уставные (складочные) капиталы других предприятий на сче­тах бухгалтерского учета эта операция отражается следующим образом:

Дебет 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» — по договорной стоимости.

Если договорная стоимость превышает остаточную, то на счете 91 «Прочие доходы и расходы» образуется доход, если же остаточная стоимость превышает договорную — то возникают дополнительные расходы организации.

При начислении доходов на вклады в уставные капиталы других организаций следует иметь в виду, что доходы от доле­вого участия облагаются налогом. Налог удерживается у источ­ников выплаты дохода. Начисление доходов отражается на сче­тах следующей записью:

Дебет 76 « Расчеты с разными дебиторами и кредиторами »

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы».
Иногда организация приобретает акции какой-нибудь дру­гой организации, пользующейся известностью как прибыльная и стабильно работающая. Как известно, акция — ценная бумага, приносящая владельцу доход в виде дивидендов, размер которых зависит от результатов финансово-хозяйственной деятельности организации за отчетный год.

Затраты по приобретению акций, как в принципе и дру­гих ценных бумаг, формируются и обобщаются на счете 58 «Финансовые вложения». Все ценные бумаги должны быть описаны в Книге учета ценных бумаг. Книга учета ценных бумаг имеет следующие обязательные реквизиты: наимено­вание эмитента, номинальная стоимость ценной бумаги, ее покупная стоимость, номер, серия и другие, общее количест­во, дата покупки, дата продажи. Книга учета ценных бумаг должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера, страницы пронумерованы.

На продолжительный срок акции приобретают с целью получения многолетних постоянных доходов или для того, чтобы оказывать влияние на хозяйственную политику сто­роннего акционерного общества. Для этого необходимо рас­полагать контрольным пакетом акций, т.е. 50% плюс одна голосующая акция. Но в ряде случаев организация приобре­тает пакет акций на срок менее одного года. Целью такого приобретения обычно является получение доходов в резуль­тате выгодной продажи пакета акций при повышении их курса на фондовой бирже. Здесь важное значение имеет пра­вильный выбор момента продажи, когда курс продолжает еще расти, но близок момент остановки его роста и начала падения.

При принятии решения об осуществлении финансовых вложений в уставные капиталы дочерних и других хозяйственных обществ на счетах бухгалтерского учета операции по их отражению и учет операций внесения в уставный капитал другой организации денежных средств производят по дебету субсче­та 58/1»Паи и акции» и кредиту балансового счета 51 «Расчетные счета».

В частности, внесение в уставный капитал другой организации ценных бумаг отражается по дебету субсчета 58/1 «Паи и акции» и кредиту балан­сового счета 51 «Расчетные счета»

Передача в уставный капитал другой организации разных видов имущества (материалов, основных средств, нематериальных активов) отражается по дебету субсчета 58/1 «Паи и акции» и кредиту балансового счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Списание переданного имущества по балансовой стоимости отражается по дебету балансового счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту ба­лансовых счетов 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы» и 10 «Материалы».

Списание начисленной амортизации отражается по дебету балансовые счетов 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов» и кредиту балансового счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Отражение прочих расходов, связанных с финансовыми инвестициями, отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Отражение финансовых результатов отражается по дебету балансового счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту балансового счета 99 «Прибыли и убытки».

При передаче в уставный капитал организации материальных активов, начисленные доходы облагаются налогом по ставке 6% при получении их у российских организаций.

Поступления, связанные с участием в уставном капитале, отражаются в составе операционных доходов и отражаются на балансовом счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Начисление дохода от долевого участия в уставном капитале другой организации отражается по дебету субсчета 76/3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и исходы».

Поступление доходов от долевого участия в уставном капитале другой организации отражается по дебету балансового счета 51 «Расчетные счета» и кредиту субсчета 76/3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам».

2.Учет резервов под обесценение вложений в ценные бумаги

Принцип осмотрительности требует раскрытия в годо­вом бухгалтерском балансе информации о финансовых вложениях по рыночной стоимости, если последняя окажется ниже их учетной (балансовой) стоимости. В соответствии с п. 45 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации оценка вложений по рыноч­ной стоимости предусмотрена только для акций:

• котирующихся на фондовой бирже,

• котировки которых регулярно публикуются.

Однако новый План счетов, вслед за Поряд­ком отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденным приказом Мин­фина России от 15.01.97 № 2, распространяет требо­вание осмотрительности также и на долговые ценные бумаги, обращающиеся на организованном рынке.

Корректировка оценки финансовых вложений в ценные бумаги производится с помощью резервов под обесценение вложений в ценные бумаги. Рас­сматриваемые регуляторы одновременно выступают финансовым источником покрытия потерь вследст­вие возможной продажи на фондовой бирже ценных, бумаг по цене, меньшей чем их учетная стоимость.

Для формирования обобщенной информации о наличии и движении резервов предназначен контрарный регулирующий счет 59 «Резервы под обесце­нение вложений в ценные бумаги». По его кредиту отражается создание резервов, по дебету — исполь­зование. Сальдо показывает остаток резервов на ко­нец отчетного периода.

Аналитический учет по счету 59 организуется по каждой ценной бумаге, оцениваемой в годовом ба­лансе в соответствии с принципом осмотрительности.

Создание рассматриваемых резервов проис­ходит 31 декабря каждого отчетного года за счет прочих доходов. При этом рыночная (курсовая) стоимость ценных бумаг определяется на основе средневзвешенных цен.

Отвлечение прочих доходов в резервы под обесценение вложений сопровождается записью:

Дебет 91 «Прочие доходы»расходы, субсчет 2 «Прочие расходы»,

Кредит 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» — созданы резервы под обесценение вложений в ценные бумаги

Использование резервов под обесценение вложений в ценные бумаги происходит в случаях:

— повышения на конец отчетного периода (квартала, полугодия, 9 месяцев, года) ры­ночной стоимости ценных бумаг;

— списания с баланса ценных бумаг при их отчуждении.

Если до конца года, следующего за годом со­здания резервов под обесценение вложений, они в какой-либо части не будут использованы, то неизрасходованные суммы подлежат восстановлению в составе финансовых результатов.

Операции по использованию и ликвидации резервов обуславливают увеличение прочих доходов, о чем в учете делается запись:

Дебет 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги»,

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы» — использованы (ликвидированы) резервы под обесценение вложений в ценные бумаги.

Суммы, уменьшающие и увеличивающие прочие доходы в связи с созданием и использованием (ликвидацией) резервов под обес­ценение вложений, не оказывают влияния на вели­чину налогооблагаемой прибыли организации. Поэ­тому любое движение резервов влечет за собой не­обходимость налоговой корректировки финансовых результатов.

Информация об остатках резервов под обес­ценение вложений в ценные бумаги не подлежит раскрытию в пассиве бухгалтерского баланса. Саль­до счета 59 лишь корректирует (уменьшает) сумму активной статьи «Финансовые вложения», обеспе­чивая тем самым оценку долевых и долговых цен­ных бумаг по рыночным ценам.

Основные нормативные документы:

1. Гражданский кодекс РФ.

2. Налоговый кодекс РФ.

3. Федеральный закон «О бухгалтерском учете».

4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций.

5. Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ.

6. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств и др.

7. Альбом новых унифицированных форм первичной учетной документации. Утвержден постановлением Госкомстата России от 30.10.97 г. № 71а.

8. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально – производственных запасов» ПБУ 5/01. Утверждено Приказом Минфина РФ 9 июня 2001 г. № 44н.

1. Материально-производственные запасы, их состав, принципы оценки.

Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о материально – производственных запасах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально – производственных запасов» (ПБУ 5/01). В соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материально – производственных запасов» в качестве материально — производственных запасов принимаются активы:- используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);- предназначенные для продажи;- используемые для управленческих нужд организации.Готовая продукция является частью материально — производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством).Товары являются частью материально — производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.Единица бухгалтерского учета материально — производственных запасов выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением. В зависимости от характера материально — производственных запасов, порядка их приобретения и использования единицей материально — производственных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п.Материально — производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.Фактической себестоимостью материально — производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).К фактическим затратам на приобретение материально — производственных запасов относятся:- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально — производственных запасов;- таможенные пошлины;- невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально — производственных запасов;- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально — производственные запасы;- затраты по заготовке и доставке материально — производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию.Фактическая себестоимость материально — производственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов.Фактическая себестоимость материально — производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.Фактическая себестоимость материально — производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Фактической себестоимостью материально — производственных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией.Материально — производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре.Оценка материально — производственных запасов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету.

2. Материалы, их классификация и виды оценок.

Производственные запасы (сырье, материалы, топливо и др.), являясь предметами труда, обеспечивают вместе со средствами труда и рабочей силой производственный процесс предприятия, в котором они используются однократно. Себестоимость их полностью передается на вновь созданный продукт.

В процессе производства материалы используются различно. Одни из них полностью потребляются в производственном процессе (сырье и материалы), другие – изменяют только свою форму (смазочные материалы, краски), третьи – входят без каких-либо внешних изменений в изделия (запасные части), четвертые – только способствуют изготовлению изделий, не входят в их массу или химический состав.

Все материалы по способу их использования и назначения в производственном процессе можно подразделить таким образом:

— сырье;

— основные материалы;

— покупные полуфабрикаты;

— вспомогательные материалы;

— отходы;

— тара;

— топливо;

— запасные части.

Для правильной организации учета материалов на предприятии разрабатывается номенклатура-ценник. Номенклатура – систематизированный перечень наименований материалов, полуфабрикатов, запасных частей, топлива и других материальных ценностей, используемых на данном предприятии. Впоследствии при выписке каждого документа по движению материалов в нем указывается не только наименование материала, но и его номенклатурный номер.

В настоящее время применяются следующие методы оценки материалов:

1. По свободным рыночным ценам.

2. По номенклатурным учетным ценам или плановой себестоимости приобретенных материалов.

Фактическую себестоимость материалов можно рассчитать только по окончании месяца, когда бухгалтерия будет иметь слагаемые этой себестоимости (платежные документы поставщиков, за перевозку, погрузо-разгрузочные работы и прочие расходы). Движение же материалов происходит на предприятиях ежедневно, и документы на приход расход материалов должны оформляться своевременно, по мере совершения операций и находить отражение в учете. Поэтому появляется необходимость использовать в текущем учете твердые, заранее установленные цены, называемые учетными. Ими могут быть или плановые или договорные цены.

При отпуске производственных запасов их оценка производится одним из следующих методов:

— по себестоимости каждой единицы (драгоценные металлы, камни, машины);

— по средней себестоимости (определяется по каждой группе, виду запасов);

— по себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО.

Применение одного из методов фиксируется в учетной политике на конкретный отчетный год.

Оценка материально — производственных запасов по средней себестоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца.Оценка по себестоимости первых по времени приобретения материально — производственных запасов (способ ФИФО) основана на допущении, что материально — производственные запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т.е. запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка материально — производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.По каждой группе (виду) материально — производственных запасов в течение отчетного года применяется один способ оценки.Оценка материально — производственных запасов на конец отчетного периода (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии, т.е. по себестоимости каждой единицы запасов, средней себестоимости, себестоимости первых или последних по времени приобретений.

3. Документальное оформление поступления и расходования материальных ценностей

Поступление материалов на предприятие происходит через экспедитора. В момент сдачи экспедитором материалов на склад материально-ответственное лицо проверяет соответствие количества, качества и ассортимента поступивших материалов документам поставщика. Одни из них отражают количество отправленного груза (накладные, отвесы, спецификации), другие – качество (сертификаты, удостоверения).

Для отражения операций по учету ТМЦ применяются унифицированные формы, утвержденные постановлением Госкомстата РФ от 30.10.97 г. №71а.

Перечень унифицированных форм учетной документации по учету ТМЦ

Документами по учету материально – производственных запасов являются:

— доверенность (ф. № М-2 и № М-2а) – применяется для оформления права должностного лица организации при получении материальных ценностей от поставщика. Доверенность составляется в одном экземпляре бухгалтерией организации и выдается под расписку получателю. Срок действия доверенности, как правило, не может превышать 15 дней;

— приходный ордер (ф. № М-4) – используется для учета материалов, поступающих от поставщиков или из переработки. При полном соответствии количества фактически поступивших ценностей документам поставщика материально-ответственное лицо выписывает приходный ордер в одном экземпляре или проставляет штамп с основными реквизитами приходного ордера.

— Акт о приемке материалов (ф. № М-7) применяется для оформления приемки материальных ценностей в тех случаях, когда имеются количественные и качественные расхождения с данными сопроводительных документов поставщика, а также при приемке запасов, поступивших без документов (при неотфактурованных поставках). Акт является юридическим основанием для предъявления претензий поставщику; он составляется в двух экземплярах членами приемочной комиссии с обязательным участием материально – ответственного лица и представителя поставщика или представителя незаинтересованной организации. Утверждается акт руководителем организации или другим уполномоченным лицом. Один экземпляр акта с приложенными первичными документами передается в бухгалтерию, другой – в отдел снабжения или бухгалтерию для направления претензионного письма поставщику;

— Лимитно – заборная карта (ф. № М-8) — используется для учета отпуска со склада сырья, материалов, покупных полуфабрикатов и т.п. в производственные подразделения организации в пределах утвержденного лимита. Лимитно – заборные карты выписываются в двух экземплярах сроком на один месяц, а при небольших объемах на квартал. Один экземпляр карты передается до начала месяца структурному подразделению, а другой – складу. Отпуск осуществляется складом при предъявлении представителем структурного подразделения своего экземпляра лимитно – заборной карты. Кладовщик отмечает в обоих экземплярах дату и количество отпущенных материалов, после чего выводит остаток лимита материала;

— Требование – накладная (ф. № М-11) применяется для учета при внутреннем перемещении материалов со склада на склад или при сдаче цехами на склад неиспользованных материалов или ценных отходов;

— Накладная на отпуск материалов на сторону (ф. № М-15) используется для учета отпуска материальных ценностей сторонним организациям на основании договоров и других документов. Накладная выписывается в двух и более экземплярах в зависимости от условий вывоза. Первый экземпляр передается на склад в качестве основания для отпуска материалов, второй – получателю, третий – при выезде с территории — охране и т.д.;

— Карточка учета материалов (ф. № М-17) служит для учета движения материалов на складе по каждому сорту, виду, размеру. Карточки являются документом строгой отчетности и выдаются кладовщику под расписку. Материально – ответственное лицо (кладовщик, заведующий складом) производит записи в карточках на основе первичных приходно – расходных документов в день совершения операции в натуральном выражении;

— Акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (ф. № М-35) применяется для учета материальных ценностей, полученных в процессе ликвидации основных средств, пригодных для использования при производстве работ в самой организации.

4. Синтетический учет материалов

Синтетический учет производственных запасов ведется на следующих счетах: 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Каждая группа материалов учитывается на соответствующем субсчете.

Материалы, принятые на ответственное хранение и в переработку учитываются на забалансовых счетах: 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» и 003 «Материалы, принятые в переработку».

Учет материалов ведется в денежном выражении с обязательной систематической инвентаризацией фактического наличия их по местам хранения. Учет и контроль за расходованием товарно-материальных ценностей – одна из важнейших задач бухгалтерского учета.

Все первичные документы на расход и отпуск материалов группируются бухгалтерией в разрезе синтетических счетов, субсчетов, мест использования и направления затрат. В течение отчетного месяца их движение учитывается по учетным ценам, а по окончании месяца после расчета процентов и сумм транспортно-заготовительных расходов или отклонений по фактической себестоимости.

Учет поступления материалов может быть организован в двух вариантах: с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» и без их использования.

Организация самостоятельно определяет порядок учета материалов и отражают его в своей учетной политике.

Учет с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» имеет место в том случае, когда учет материалов ведется в учетных ценах, а учет без использования указанных счетов – когда учет ведется по фактической себестоимости.

В первом случае все операции по приобретению (заготовлению) материалов учитываются на счете 15 «Заготовление и приобретение материалов». В дебет этого счета относятся покупная стоимость материалов, в кредите счета отражается стоимость фактически поступивших и оприходованных материальных ценностей по учетным ценам. При этом разница между фактической стоимостью приобретения (заготовления) и стоимостью поступивших материалов по учетным ценам (плановая) списывается на счет 16 «Отклонения в стоимости материалов». Суммы отклонений, накопленные в дебете этого счета, списываются в установленном порядке в дебет производственных счетов пропорционально стоимости израсходованных в производстве материалов по учетным ценам.

1. Приобретены материалы от поставщиков:

Дебет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

2. Оплачена стоимость погрузо-разгрузочных работ через подотчетных лиц:

Дебет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»

Кредит 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

3. Одновременно отражают налог на добавленную стоимость:

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

4. После оприходования и оплаты материалов, при наличии счета-фактуры НДС возмещается из бюджета:

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»

Кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям».

5. Оприходованы материалы на склад по учетным (плановым ценам):

Дебет 10 «Материалы»

Кредит 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

6. Списано отклонение фактических цен от учетных:

— если дебетовый оборот на счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» оказывается больше кредитового, это означает, что фактическая себестоимость заготовленных материалов выше учетной цены. На эту разницу делается бухгалтерская запись:

Дебет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»

Кредит 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»

— если оборот по кредиту счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» превышает дебетовый оборот этого счета, значит, учетная цена выше фактической себестоимости. В этом случае делают бухгалтерскую запись методом «красное сторно»:

Дебет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»

Кредит 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

7. При отпуске материалов в производство списывается:

— фактический расход материалов

Дебет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.

Кредит 10 «Материалы»;

— отклонение в доле израсходованных материалов

Дебет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.

Кредит 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»

Расчет на списание отклонений от учетной стоимости по израсходованным материалам производится по следующей формуле:

Средний % отклонения =

Сумма отклонений = ,

Где Сн 16 – сальдо начальное счета 16,

Сн 10 – сальдо начальное счета 10,

До 16 – дебетовый оборот счета 16,

До 10 – дебетовый оборот счета 10,

Ко 10 – кредитовый оборот счета 10.

Во втором случае (учет ведется только по фактической себестоимости) оприходование материалов отражается записью:

Дебет 10 «Материалы»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

При поступлении материалов из других источников могут быть сделаны записи:

Дебет 10 «Материалы»

Кредит 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

НДС по оприходованным материалам отражается бухгалтерской проводкой:

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Фактический расход материалов в производство и на другие нужды отражается бухгалтерскими записями:

Дебет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.

Кредит 10 «Материалы».

Операции по продаже материалов отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». По дебету этого счета показывается фактическая себестоимость проданных ценностей, расходы, связанные с продажей ценностей, НДС, полученный в составе выручке от продажи. По кредиту счета отражается выручка, полученная за проданное имущество.

5. Готовая продукция, ее оценка и синтетический учет

Готовая продукция — это изделия и полуфабрикаты, полно­стью законченные обработкой, соответствующие действующим стандартам или техническим условиям, принятые на склад или заказчиком (покупателем), а также выполненные работы и ока­занные услуги.

Вся готовая продукция, как правило, сдается на склад в под­отчет материально ответственному лицу. Исключением явля­ются крупногабаритные изделия и продукция, которые не мо­гут быть сданы на склад по техническим причинам и поэтому принимаются организациями-заказчиками на месте изготовле­ния, комплектации и сборки.

Продукция по видам подразделяется на:

• валовую — полная стоимость законченных готовых изделий, выработанных организацией за отчетный период;

• валовой оборот (валовой выпуск) — стоимость всех изделий, полуфабрикатов, выполненных работ и оказанных услуг, включая незавершенное производство;

• реализованную (проданную) — валовая продукция за выче­том остатков готовой продукции, незавершенного производ­ства, полуфабрикатов, инструментов и запасных частей соб­ственной выработки;

• сравнимую — продукцию, которая производилась организа­цией и в предыдущем отчетном периоде;

• несравнимую — продукцию, которая в отчетном периоде производилась впервые.

Оценка готовой продукции в настоящее время осуществля­ется по:

. • фактической производственной себестоимости — представ­ляет собой сумму всех затрат, связанных с изготовлением продукции (собирается полностью только на счете 20 «Ос­новное производство»);

• нормативной или плановой производственной себестои­мости — определяют и отдельно учитывают отклонения фактической производственной себестоимости за отчет­ный месяц от плановой (нормативной) себестоимости (от­клонения выявляют на счете 40 «Выпуск продукции (ра­бот, услуг)»);

• учетным ценам (оптовым, договорным и т.д.) — обособленно учитывается разница между фактической себестоимостью и учетной ценой. До настоящего времени данный вариант оценки готовой продукции был наиболее распространен­ным, но теперь в связи с резкими изменениями в ценообра­зовании применяется реже;

• продажным ценам и тарифам (без НДС и налога с продаж) — имеет самое широкое применение;

• неполной (сокращенной) производственной себестоимости (метод «директ-костинг») — себестоимость готовой продук­ции определяется по фактическим затратам без учета обще­хозяйственных расходов.

Для учета наличия и движения готовой продукции предна­значен активный счет 43 «Готовая продукция»; продукция, подлежащая сдаче на месте и не оформленная актом приемки, остается в составе незавершенного производства ина указан­ном счете не учитывается.

Синтетический учет готовой продукции можно вести в двух вариантах: без использования счета 40 «Выпуск продукции (ра­бот, услуг)» и с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

В первом случае (без счета 40) готовую продукцию учитывают на счете 43 «Готовая продукция» по фактической производ­ственной себестоимости. В то же время аналитический учет от­дельных видов готовой продукции отражают по учетным ценам с выделением отклонений фактической себестоимости от стои­мости готовой продукции по учетным ценам.

Готовая продукция, передаваемая из производства на склад, в течение месяца учитывается на счете 43 «Готовая про­дукция» по учетным ценам. При этом делают бухгалтерскую запись:

Дебет 43 «Готовая продукция»

Кредит 20 «Основное производство».

В конце месяца исчисляют фактическую себестоимость оп­риходованной готовой продукции и определяют отклонение фактической себестоимости продукции от ее стоимости по учет­ным ценам.

Если фактическая себестоимость оказывается больше учет­ной цены, то делают дополнительную проводку:

Дебет 43 «Готовая продукция»

Кредит 20 «Основное производство».

Когда фактическая себестоимость продукции меньше учет­ной цены, то разницу списывают способом «красное сторно»:

Дебет 43 «Готовая продукция»

Кредит 20 «Основное производство».

В случае, когда готовая продукция полностью используется в самой организации, она приходуется:

Дебет 10 «Материалы», 21 «Полуфабрикаты собственного производства» и др.

Кредит 20 «Основное производство».

Счет 43 «Готовая про­дукция» в этом случае не используется.

Отгруженную или сданную на месте готовую продукцию списывают по учетным ценам в зависимости от принятого мето­да учета продажи продукции:

Дебет 45 «Товары отгруженные», 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

Кредит 43 «Готовая продукция».

В конце месяца определяют отклонение фактической себе­стоимости отгруженной (проданной) продукции от ее стоимо­сти по учетным ценам и отражают это отклонение дополнитель­ной проводкой или способом «красное сторно»:

Дебет 45 «Товары отгруженные», 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

Кредит 43 «Готовая продукция».

Во втором случае при использовании для учета затрат на производство продукции счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» синтетический учет готовой продукций на счете 43 «Го­товая продукция» ведется по нормативной или плановой себе­стоимости.

При передаче готовой продукции из производства на склад в течение месяца делается запись:

Дебет 43 «Готовая продукция»

Кредит 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

В конце месяца исчисленная фактическая себестоимость го­товой продукции списывается:

Дебет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»

Кредит 20 «Основное производство».

Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» активно-пас­сивный. По дебету этого счета отражается фактическая себе­стоимость продукции (работ, услуг), а по кредиту — норматив­ная или плановая себестоимость. Сопоставляя дебетовый и кре­дитовый обороты счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», определяют отклонение фактической себестоимости продукции от нормативной или плановой. Это отклонение списывается:

Дебет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

Кредит 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Превышение фактической себестоимости продукции над нормативной или плановой списывается дополнительной про­водкой, а экономия — способом «красное сторно». Счет 40 «Вы­пуск продукции (работ, услуг)» закрывается и сальдо на конец месяца не имеет.

На реализованную (проданную) в течение месяца готовую продукцию по нормативной или плановой себестоимости дела­ется запись:

Дебет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

Кредит 43 «Готовая продукция».

Пример. Синтетический учет готовой продукции ведет­ся по нормативной (плановой) себестоимости, которая состав­ляет 12 000 руб. В конце месяца была определена фактическая себестоимость готовой продукции в сумме 10 000 руб. Продук­ция в течение месяца была продана.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

1. Оприходована на склад готовая продукция по норматив­ной (плановой) себестоимости —

Дебет 43 «Готовая продукция»

Кредит 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» -12 000 руб.

2. Списана реализованная готовая продукция по нормативной (плановой) себестоимости —

Дебет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

Кредит 43 «Готовая продукция» — 12 000 руб.

3. В конце месяца списана фактическая производственная себестоимость готовой продукции —

Дебет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»

Кредит 20 «Основное производство» — 10 000 руб.

4. Списано отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной себестоимости (экономия) —

Дебет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

Кредит 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» — 2 000 руб. («красное сторно»).

6. Учет расходов, связанных с продажей продукции

В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, к расходам, связанным с про­дажей продукции (работ, услуг), относятся расходы:

• на затаривание и упаковку изделий на складах готовой про­дукции;

• по доставке продукции на станцию (пристань) отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства;

• комиссионные сборы, уплаченные сбытовым и другим по­средническим организациям;

• на рекламу;

• на представительские и другие аналогичные по назначению расходы.

Учет таких расходов ведется на активном счете 44 «Расходы на продажу». В организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 «Расходы на продажу» могут быть отражены сле­дующие расходы (издержки обращения):

• на перевозку товаров;

• на оплату труда;

• на аренду, на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря;

• по хранению и подработке товаров;

• на рекламу и т.д.

По дебету данного счета накапливается информация о про­изведенных расходах, связанных с продажей продукции, това­ров, работ, услуг, а по кредиту — списание расходов. Учтенные на счете 44 «Расходы на продажу» суммы расходов списывают­ся полностью или частично в дебет счета 90 «Продажи». При частичном списании подлежат распределению:

• в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, — расходы на упа­ковку и транспортировку (между отдельными видами от­груженной продукции ежемесячно, исходя из их веса, произведенной себестоимости или других соответствую­щих показателей);

• в организациях, осуществляющих торговую и иную посред­ническую деятельность, — расходы на транспортировку (ме­жду проданным товаром и остатком товара на конец каждо­го месяца).

Все остальные расходы, связанные с продажей продукции, товаров, работ, услуг, ежемесячно относятся на себестоимость проданной продукции, товаров, работ, услуг. Списание пере­численных выше расходов отражается бухгалтерской записью:

Дебет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

Кредит 44 «Расходы на продажу».

После списания указанных расходов по дебету счета 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж» формируется полная себестоимость проданной продукции.

Если продажа продукции учитывается по мере оплаты рас­четных документов, то расходы на продажу списываются сле­дующим образом:

Дебет 45 «Товары отгруженные»

Кредит 44 «Расходы на продажу».

Обособленного учета в составе коммерческих расходов требуют затраты на рекламу реализуемой продукции (работ, услуг). К таким расходам относятся:

• расходы на разработку и издание рекламных проспектов, альбомов, брошюр;

• изготовление фирменных пакетов, этикеток;

• расходы на проведение рекламных мероприятий средства­ми массовой информации;

• расходы на изготовление рекламных щитов, оформление

витрин и т.п.

На себестоимость реализованной продукции расходы на рекламу относятся в фактическом объеме, а для целей налого­обложения они учитываются в размере, который устанавлива­ется в процентах от объема выручки за реализованную продук­цию, товары, работы и услуги, включая НДС.

7. Учет продажи продукции

Согласно нормативным документам по бухгалтерскому уче­ту, продукция считается проданной (реализованной) с момента ее отгрузки (отпуска) покупателям и предъявления им расчет­ных документов. Переход права собственности происходит в момент передачи продукции покупателю либо транспортной организации.

Синтетический учет продажи продукции зависит от вы­бранного метода учета продажи продукции.

Организациям для целей налогообложения разрешается оп­ределять выручку от продажи продукции (работ, услуг) либо по моменту оплаты отгруженной продукции (выполненных работ, оказанных услуг), либо по моменту отгрузки и предъявления платежных документов покупателю. Выбранный момент про­дажи для целей налогообложения должен быть отражен в их учетной политике.

Независимо от выбранного метода продажи для учета про­данной продукции (работ, услуг) используется активно-пассив­ный счет 90 «Продажи», субсчет «Выручка». При помощи это­го счета выявляется результат хозяйственной деятельности организации в части произведенной и реализованной продук­ции (работ, услуг).

На счете 90 « Продажи » предусмотрено открытие отдельных субсчетов:

90-1 «Выручка» — предназначен для учета выручки от продаж продукции, товаров, работ, услуг;

90-2 «Себестоимость продаж» — предназначен для учета
себестоимости проданной продукции (товаров, работ, ус­луг);

90-3 «Налог на добавленную стоимость» — предназначен для учета НДС, включенного в цену проданной продукции (товаров, работ, услуг);

90-4 «Акцизы» — предназначен для учета суммы акцизов»
включенных в цену проданной продукции (товаров);

Аналогично может предусматриваться субсчет для учета на­лога с продаж и других целевых платежей, составляющих цены;

90-9 — «Прибыль/убыток от продаж» — предназначен для определения финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 90-1 «Выручка», 90-2 « Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость 90-4 «Акцизы» производятся накопительно в течение отчетного года.

В течение месяца на счете 90 «Продажи» стоимость отгру­женной (отпущенной) продукции (включая НДС, акцизы, налог с продаж и другие аналогичные платежи) отражается за­писью:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка».

Одновременно себестоимость отгруженной или предъявлен­ной покупателю продукции списывается:

Дебет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

Кредит 43 «Готовая продукция».

На сумму НДС и других аналогичных платежей, получен­ных в составе выручки при методе продажи «по отгрузке», де­лается запись:

Дебет 90 «Продажи», субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».

При методе продажи «по оплате» задолженность организации перед бюджетом по НДС возникает после оплаты продукции покупателем. В этом случае сумма НДС отража­ется по:

Дебет 90 «Продажи», субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредитора­ми».

Поступившие платежи за проданную продукцию учитывают по:

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Задолженность по НДС перед бюджетом –

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредитора­ми»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».

При погашении задолженности перед бюджетом по НДС де­лают запись:

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам »

Кредит 51 «Расчетные счета».

Денежные платежи, поступившие в порядке предваритель­ной оплаты до отгрузки продукции (выполнения работ, оказа­ния услуг), отражаются в бухгалтерском учете как кредитор­ская задолженность на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками ». При этом делают запись:

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», суб­счет «Авансы полученные»

После отгрузки продукции (выполнения работ, оказания ус­луг):

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», суб­счет «Авансы полученные»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

и одновременно:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка».

Стоимость оплаченной, но не вывезенной с территории орга­низации-изготовителя продукции включается в объем продажи и в тех случаях, когда она может быть оставлена на ответст­венное хранение у поставщика. Передача изделий на ответст­венное хранение должна быть оформлена соответствующими документами.

По окончании каждого месяца сопоставляют сумму итогов дебетовых оборотов по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4 и т.д. с итогом кредитовых оборотов по субсчету 90-1. Полученный результат будет представлять собой прибыль или убыток от продаж за ме­сяц. Эту сумму заключительным оборотом отчетного месяца списывают проводкой:

а) если получена прибыль —

Дебет 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль/убыток от про­даж»

Кредит 99 «Прибыли и убытки»;

б) если получен убыток –

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль/убыток от про­даж».

Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» по окон­чании каждого месяца сальдо не имеет.

Пример. Организация продала выполненные работы на сумму 480 000 руб., в т.ч. НДС — 80 000 руб. Себестоимость про­данных работ — 250 000 руб. Выручка для целей налогообложе­ния определяется методом «по отгрузке».

В бухгалтерском учете организации операции, связанные с продажей работ, должны быть отражены следующими запи­сями:

1. Сданы выполненные работы

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка» — 480000 руб.

2. Начислен НДС по сданным работам

Дебет 90 «Продажи», субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» -80000 руб.

3. Списана себестоимость сданных работ

Дебет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

Кредит 20 «Основное производство» — 250000 руб.

Финансовый результат от продажи – прибыль.

(480 000 — 80 000 — 250 000 = 150 000 руб.)

Дебет 90 «Продажи», субсчет «Прибыль/убыток от продаж»

Кредит 99 «Прибыли и убытки» — 150000руб.

В декабре отчетного года после списания финансового результата за указанный месяц внутри счета 90 «Продажи» производятся заключительные записи по закрытию всех субсчетов. Субсчета 90-2, 90-3,90-4 закрываются записями по кредиту в дебет субсчета 90-9. Сумма субсчета 90-1 спи­сывается с дебета в кредит субсчета 90-9. В результате та­кой операции по состоянию на 1 января нового отчетного года ни один из субсчетов счета 90 «Продажи» сальдо не имеет.

8.Учет наличия и движения товаров

Товарами для торгового предприятия являются все предметы, приобретённые для последующей перепродажи.

Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи. (ПБУ 5/01 «Учёт материально — производственных запасов»).

При учёте товаров по продажной цене возникает необходимость в торговой наценке (надбавке), предназначенной для возмещения издержек и образования прибыли розничного торгового предприятия.

Предприятия розничной торговли могут вести бухгалтерский учёт товаров по покупным или по продажным ценам (абз. 2 п. 13 ПБУ 5/01 «Учёт материально — производственных запасов»).

Торговая наценка (надбавка) учитывается на синтетическом счёте 42 «Торговая наценка», при этом необходимо ежемесячно рассчитывать реализованную торговую наценку (см. инструкцию Плана счетов по применению счёта 42).

Образование торговой наценки происходит при оприходовании товаров, полученных от поставщиков на склад предприятия (без НДС, суммы которого относятся на издержки (расходы на продажу) — ст.1 п. 3 Закона № 115-КЗ).
При этом цена товара увеличивается на определённую сумму (обычно в %-ном выражении), которая и будет являться суммой торговой наценки.

При методе учета по продажным ценам товары отражаются на счете 41 «Товары» по продажным ценам, включающим в себя покупную стоимость товаров и торговую наценку, которая отражается отдельно на счете 42 «Торговая наценка».

При методе учета по покупным ценам товары отражаются на счете 41 «Товары» по покупной стоимости. К счету 41 могут быть открыты субсчета:

41-1 «Товары на складах»;

41-2 «Товары в розничной торговле»;

41-3 «Тара под товаром и порожняя».

Учет товарооборота (реализации) ведется на счете 90 «Продажи». Дебетовый оборот счета 90 отражает себестоимость реализованных товаров (покупная стоимость реализованных товаров плюс издержки обращения, относящиеся к реализованным товарам). Кредитовый оборот показывает продажную стоимость реализованных товаров (в корреспонденции со счетами учета денежных средств и расчетов). Сальдо счета 90 отражает результат от реализации товаров. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

К счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:

90-1 «Выручка»;

90-2 «Себестоимость»;

90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

90-4 «Акцизы»;

90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведется по каждому виду проданных товаров.

Списание реализованной торговой надбавки, если учет ведется по продажным ценам, отражается записью:

Д 42 «Торговая наценка» – обычным способом

Д 90 «Продажи» – способом «красное сторно».

Если в торговой организации применяется стоимостная схема учета товаров, то стоимость реализованных товаров по покупным ценам (Р) рассчитывается по формуле:

Р=Он П-Ок,

Где Он – остаток товаров на начало периода;

П – поступление товаров за отчетный период;

Ок – остаток товаров на конец периода.

Поступление товаров за отчетный период определяют в сумме дебетового оборота счета 41 на основании приходных документов.

Остаток товаров в стоимостном выражении рассчитывают:

1) на основе описи материально-ответственных лиц об остатках товаров в натуральных показателях;

2) бухгалтер проставляет в описи цены на каждое наименование товаров исходя из применяемого в организации способа оценки товаров.

Основные нормативные документы:

1. Конституция Российской Федерации от 12.12.93 (в ред. Указа Президента РФ от 10.21.96 № 173)

2. Трудовой Кодекс Российской Федерации от 30.12.01 № 197-ФЗ.

3. Гражданский кодекс РФ.

4. Федеральный закон О бухгалтерском учете.

5. Федеральный закон от 01.10.2003 № 127-ФЗ «О минимальном размере оплаты труда»

6. Федеральный закон от 05.08.2000 г. № 118-ФЗ. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая// Собрание законодательства РФ. –2000. — № 32. – Ст.3340.

7. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Приказ Министерства финансов РФ от 31.10.2000 № 94н.

8. Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ.

9. «Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы» Постановление Правительства РФ от 24.12.07 г. № 922.

10. «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты». Постановление Государственного комитета РФ по статистике от 05.01.04 г. № 1

1. Формы и системы оплаты труда

Процесс любой хозяйственной деятельности, особенно процесс изготовления продукции, выполнения работ и оказания услуг, связан с затратами не только овеществленного (в средствах и предметах труда), но и живого труда. Труд является важнейшим элементом издержек производства и обращения.

Право граждан на труд закреплено Конституцией Российской Федерации, ст. 37 которой определено, что каждый гражданин имеет право свободно распоряжаться своими способностями к труду, выбирать род деятельности и профессию. Трудовые отношения всех наемных работников регулируются Трудовым Кодексом Российской Федерации.

Хозяйствующим субъектам предоставлено право применять разные формы и системы оплаты труда.

Различают два вида заработной платы: основную и дополнительную.

К основнойотносится оплата, начисляемая работникам за отра­ботанное время, количество и качество выполненных работ: оплата по сдельным расценкам, тарифным ставкам, окладам, премии сдель­щикам и повременщикам, доплаты в связи с отклонениями от нор­мальных условий работы, за работу в ночное время, за сверхурочные, за бригадирство, оплата простоев не по вине рабочих и т.п.

К дополнительнойзаработной плате относятся выплаты за не проработанное время, предусмотренные законодательством по труду: оп­лата очередных отпусков, перерывов в работе кормящих матерей, льгот­ных часов подростков, за время выполнения государственных и обще­ственных обязанностей, выходного пособия при увольнении и др.

Основными формами оплаты труда являются повременная и сдель­ная. Формы оплаты труда имеют свои систе­мы: простая повременная, повременно-премиальная, прямая сдельная, сдельно-премиальная, сдельно-прогрессивная, косвенно-сдельная.

При повременных формахоплата производится за определен­ное количество отработанного времени независимо от количества вы­полненных работ.

При простой повременной оплате труда заработок рабочих определяют умножением часовой или дневной тарифной ставки его разряда на количество отработанных им часов или дней. Заработок других категорий работников определяют следу­ющим образом: если эти работники отработали все рабочие дни меся­ца, то их оплату составят установленные для них оклады; если же они отработали неполное число рабочих дней, то их заработок определя­ют делением установленной ставки на календарное количество рабо­чих дней и умножением полученного результата на количество опла­чиваемых за счет предприятия рабочих дней.

При повременно-премиальной системе оплаты трудак сумме заработка по тарифу прибавляют премию в определенном проценте к тарифной ставке или к другому измерителю. Первичными документа­ми по учету труда работников при повременной оплате являются та­бели.

Сдельная формаоплаты труда применяется тогда, когда можно учитывать количественные показатели результата труда и нормировать его путем установления норм выработки, норм времени, нормированного производственного задания.

При прямой сдельной системе оплата трударабочих осущест­вляется за число единиц изготовленной ими продукции и выполнен­ных работ исходя из твердых сдельных расценок, установленных с учетом необходимой квалификации.

Сдельно-премиальная система оплаты труда рабочихпредусматривает премирование за перевы­полнение норм выработки и достижение определенных качественных показателей (отсутствие брака, рекламации и т.п.). При сдельно-про­грессивной системе оплата повышается за выработку сверх нормы. При косвенно-сдельной системе оплата труда наладчиков, комплек­товщиков, помощников мастеров и других рабочих осуществляется в процентах к заработку основных рабочих обслуживаемого участка.

Труд некоторых работников иногда оплачивается и по сдельной, и по повременной оплате труда, например оплата труда руководителя небольшого коллектива, который совмещает руководство коллективом (повременная оплата) с непосредственной производственной деятель­ностью, оплачиваемой по сдельным расценкам.

Аккордная форма оплаты труда предусматривает определение со­вокупного заработка за выполнение определенных стадий работы или производство определенного объема продукции.

Расчет заработка при сдельной формеоплаты труда осуществля­ется по документам о выработке.

Для более полного учета трудового вклада каждого рабочего в ре­зультаты труда бригады с согласия ее членов могут использоваться коэффициенты трудового участия (КТУ).

2.Учет доплат и надбавок

Доплаты и надбавки компенсационного и стимулирующего характера связаны, как правило, с особым характером выполняемой работы (сезонностью, отдаленностью, многосменностью работы и т.п.) или с условиями труда, отклоняющимися от нормальных.

Для правильного начисления оплаты труда рабочим большое зна­чение имеет учет отступлений от нормальных условий работы, которые требуют дополнительных затрат труда и оплачиваются до­полнительно к действующим расценкам на сдельную работу. Допла­ты оформляют следующими документами:

— дополнительные операции, не предусмотренные технологией про­изводства, — нарядом на сдельную работу, который обычно содержит какой-либо отличительный знак (например, яркая черта по диагонали);

— отклонения от нормальных условий работы — листком на до­плату, который выписывают на бригаду или отдельного рабочего. В нем указывают номер основного документа (наряда, ведомости и др.), к которому производится доплата, содержание дополнительной опера­ции, причину и виновника доплат и расценку.

Размеры доплат и условия их выплаты предприятия устанавлива­ют самостоятельно и фиксируют их в коллективном договоре (поло­жение об оплате труда). При этом размеры доплат не могут быть ниже установленных законодательством;

— простои не по вине рабочих — листком учета простоев, в кото­ром указывают время начала, окончания и длительности простоя, при­чины и виновников простоя и причитающуюся рабочим за простой сумму оплаты. Простои по вине рабочих не оплачивают и документа­ми не оформляют.

Неисправимый, или окончательный, брак оформляют актом о браке или ведомостью о браке и, кроме того, его отмечают в первичных документах по учету выработки. Исправимый брак актом или ведомо­стью о браке не оформляют. Если брак исправляет рабочий, допустив­ший его, то никакого дополнительного документа не составляют во­обще; если брак исправляет другой рабочий, то составляют наряд на сдельную работу с пометкой об исправлении брака.

Брак, возникший не по вине работника, оплачивается по пони­женным расценкам. Месячная заработная плата работника в этом случае не может быть ниже 2/3 от тарифной ставки установленного ему разряда (оклада). Брак, который произошел вследствие скрыто­го дефекта в обрабатываемых материалах, а также брак не по вине работника, обнаруженный после приемки изделия органами техни­ческого контроля, оплачивается работнику наравне с годными изде­лиями.

Оплата часов ночной работы(с 22 до 6 ч). Час ночной работы оплачивается в повышенном размере, предусмотренном коллективным договором организации, но не ниже размеров, установленных законо­дательством. Продолжительность ночной работы (смены) сокращает­ся на 1 ч. Повышенный размер оплаты труда представляет доплату, которая не может быть ниже40% тарифной ставки соответствующего разряда.

Оплата часов сверхурочной работы.Сверхурочные работы до­пускаются в исключительных случаях и с разрешения профкома орга­низации. Работа в сверхурочное время оплачивается за первые два часа не менее чем в полуторном размере, а за последующие часы — не менее чем в двойном размере за каждый час сверхурочной работы. Сверхурочные работы не должны превышать для каждого работника четырех часов в течение двух дней подряд и 120 ч в год.

К сверхурочным работам и к работе в ночное время не допускают­ся беременные женщины и женщины, имеющие детей в возрасте до трех лет, работники моложе 18 лет, работники других категорий, уста­новленных законодательством.

Доплаты за работу в сверхурочное время начисляются на основании оформленных в установленном порядке списков лиц, работавших сверхурочно, куда включают как рабочих-сдельщиков, так и рабочих-повременщиков. Работникам с ненормированным рабочим днем доплаты за сверхурочное время работы обычно не производятся. Компенсация сверхурочных работ отгулом не допускается.

Оплата работы в выходные и праздничные дни.Работа в вы­ходные и праздничные дни компенсируется работнику предоставле­нием другого дня отдыха или, по соглашению сторон, в денежной форме. Работа в выходные и праздничные дни оплачивается не менее чем в двойном размере:

а) сдельщикам — не менее чем по двойным сдельным расценкам;

б) оплачиваемым по часовым (дневным) ставкам — в размере не менее двойной часовой (дневной) ставки;

в) получающим месячный оклад — в размере не менее одной ча­совой (дневной) ставки сверх оклада, если работа проводилась в пре­делах месячной нормы рабочего времени, и в размере не менее двойной часовой (дневной) ставки сверх оклада, если работа проводилась сверх месячной нормы.

Многосменный режим работы.Этот режим характерен для организаций, на которых в течение суток работа организована в две и более смены, включая непрерывные производства. Объем льгот за работу в вечернюю и ночную смены различен. Ночной смена считается, в которой не менее половины рабочего времени приходится на ночное время – с 22 ч до 6 ч утра. Смена, непосредственно предшествующая ночной, считается вечерней независимо от времени ее начала и окончания. Для работников, занятых в таких режимах, сохраняются действующий порядок дополнительной оплаты за работу в ночное время и другие компенсации в зависимости от условий труда.

Оплата перерывов в работе кормящих матерей.Для кормящих матерей и женщин, имеющих детей в возрасте до 1,5 лет, установле­ны дополнительные перерывы. Время этих перерывов засчитывается в счет рабочего времени и подлежит оплате. При повременной оплате кормящая мать получает полную дневную ставку, при сдельной опла­те за время перерывов — средний заработок.

Оплата за время выполнения государственных и обществен­ных обязанностей.За время выполнения государственных и обще­ственных обязанностей (участие в судебных заседаниях в качестве на­родных заседателей, общественных обвинителей, экспертов или сви­детелей; осуществление избирательного права и т.п.) работники получают свой средний заработок по месту работы.

3.Документальное оформление расходов на оплату труда

Для учета личного состава, начисления и выплат заработной платы используют унифицированные формы первичных учетных документов, утвержденные постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 г. № 1.

По учету кадров:

№ Т-1 «Приказ (распоряжение) о приеме работника на работу»,

№ Т-1а «Приказ (распоряжение) о приеме работников на работу», N Т-2 «Личная карточка работника»,

№ Т-2ГС(МС) «Личная карточка государственного (муниципального) служащего»,

№ Т-3 «Штатное расписание»,

№ Т-4 «Учетная карточка научного, научно-педагогического работника»,

N Т-5 «Приказ (распоряжение) о переводе работника на другую работу», № Т-5а «Приказ (распоряжение) о переводе работников на другую работу»,

№ Т-6 «Приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска работнику»,

№ Т-6а «Приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска работникам»,

№ Т-7 «График отпусков», № Т-8 «Приказ (распоряжение) о прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении)»,

№ Т-8а «Приказ (распоряжение) о прекращении (расторжении) трудового договора с работниками (увольнении)»,

№ Т-9 «Приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку»,

№ Т-9а «Приказ (распоряжение) о направлении работников в командировку»,

№ Т-10 «Командировочное удостоверение»,

№ Т-10а «Служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении»,

№ Т-11 «Приказ (распоряжение) о поощрении работника»,

№ Т-11а «Приказ (распоряжение) о поощрении работников».

По учету рабочего времени и расчетов с персоналом по оплате труда:

№ Т-12 «Табель учета рабочего времени и расчета оплаты труда»,

№ Т-13 «Табель учета рабочего времени»,

№ Т-49 «Расчетно-платежная ведомость»,

№ Т-51 «Расчетная ведомость»,

№ Т-53 «Платежная ведомость»,

№ Т-53а «Журнал регистрации платежных ведомостей»,

№ Т-54 «Лицевой счет»,

№ Т-54а «Лицевой счет (свт)»,

№ Т-60 «Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику»,

№ Т-61 «Записка-расчет при прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении)»,

№ Т-73 «Акт о приеме работ, выполненных по срочному трудовому договору, заключенному на время выполнения определенной работы».

Приказ (распоряжение) о приеме работника на работу (форма № Т-1) и приказ (распоряжение) о приеме работников на работу (форма № Т-1а) применяются для оформления и учета принимаемых на работу по трудовому договору (контракту). Составляются лицом, ответственным за прием, на всех лиц, принимаемых на работу в орга­низацию.

В приказах указываются наименование структурного подразделе­ния, профессия (должность), испытательный срок, а также условия приема на работу и характер предстоящей работы (по совместитель­ству, в порядке перевода из другой организации, для замещения вре­менно отсутствующего работника, для выполнения определенной ра­боты и др.).

Подписанный руководителем организации или уполномоченным на это лицом приказ объявляют работнику (работникам) под распис­ку. На основании приказа в трудовую книжку вносится запись о при­еме на работу, заполняется личная карточка, а в бухгалтерии открыва­ется лицевой счет работника.

Личная карточка работника (форма № Т-2) и Личная карточ­ка государственного служащего (форма № Т-2ГС) заполняются на лиц, принятых на работу на основании приказа о приеме на работу, трудовой книжки, паспорта, военного билета, документа об оконча­нии учебного заведения, страхового свидетельства государственного пенсионного страхования, свидетельства о постановке на учет в нало­говом органе и других документов, предусмотренных законодатель­ством, а также сведений, сообщенных о себе работником.

Личная карточка государственного служащего (форма № Т-2ГС) применяется для учета лиц, замещающих государственные должнос­ти государственной службы.

Штатное расписание (форма № Т-3)применяется для оформле­ния структуры, штатного состава и штатной численности организации. Штатное расписание содержит перечень структурных подразде­лений, должностей, сведения о количестве штатных единиц, должно­стных окладах, надбавках и месячном фонде заработной платы. Ут­верждается приказом (распоряжением) руководителя организации или уполномоченным им лицом.

Изменения в штатное расписание вносятся в соответствии с при­казом (распоряжением) руководителя организации или уполномочен­ным им лицом.

Приказ (распоряжение) о переводе работника на другую рабо­ту (форма № Т-5) и приказ (распоряжение) о переводе работников на другую работу (форма № Т-5а)используются для оформления и учета перевода работника(ов) на другую работу в организации. Запол­няются работником кадровой службы, подписываются руководителем организации или уполномоченным им лицом, объявляются работнику (работникам) под расписку. На основании данного приказа делаются отметки в личной карточке, лицевом счете, вносится запись в трудо­вую книжку.

Приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска работнику (форма № Т-6) и приказ (распоряжение) о предоставлении отпус­ка работникам (форма № Т-6а) применяются для оформления и уче­та отпусков, предоставляемых работнику (работникам) в соответствии с законодательством, коллективным договором, нормативными акта­ми организации, трудовым договором (контрактом).

Составляются работником кадровой службы или уполномоченным лицом, подписываются руководителем организации или уполномочен­ным им лицом, объявляются работнику под расписку. На основании приказа делаются отметки в личной карточке, лицевом счете и произ­водится расчет заработной платы, причитающейся за отпуск, по фор­ме № Т-60 «Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику».

График отпусков (форма № Т-7) предназначен для отражения све­дений о времени распределения ежегодных оплачиваемых отпусков работникам всех структурных подразделений организации на кален­дарный год по месяцам. График отпусков — сводный график. При его составлении учитываются действующее законодательство, специфи­ка деятельности организации и пожелания работника.

График отпусков визируется руководителем кадровой службы, ру­ководителями структурных подразделений, согласовывается с выбор­ным профсоюзным органом и утверждается руководителем организа­ции или уполномоченным им лицом.

Приказ (распоряжение) о прекращении действия трудового до­говора (контракта) с работником (форма № Т-8) и приказ (распо­ряжение) о прекращении действия трудового договора (контрак­та) с работниками (форма № Т-8а) применяются для оформления и учета увольнения работника (работников). Заполняются работником кадровой службы, подписываются руководителем организации или уполномоченным им лицом, объявляются работнику (работникам) под расписку.

На основании приказа делается запись в личной карточке, лице­вом счете, трудовой книжке, производится расчет с работником по форме № Т-61 «Записка-расчет при прекращении действия трудового договора (контракта) с работником».

Приказ (распоряжение) о направлении работника в команди­ровку (форма № Т-9) и приказ (распоряжение) о направлении ра­ботников в командировку (форма № Т-9а)применяются для оформ­ления и учета направлений работника (работников) в командировки. Заполняются работником кадровой службы, подписываются руково­дителем организации или уполномоченным им лицом. В приказе о направлении в командировку указываются фамилии и инициалы, струк­турное подразделение, профессии (должности) командируемых, а так­же цели, время и места командировок.

При необходимости указываются источники оплаты сумм коман­дировочных расходов, другие условия направления в командировку.

Командировочное удостоверение (форма № Т-10)является доку­ментом, удостоверяющим время пребывания работника в служебной командировке.

Выписывается в одном экземпляре работником кадровой службы на основании приказа (распоряжения) о направлении в командировку.

В каждом пункте назначения делаются отметки о времени прибы­тия и выбытия, которые заверяются подписью ответственного долж­ностного лица и печатью.

После возвращения из командировки в организацию работником составляется авансовый отчет с приложением документов, подтверж­дающих произведенные расходы.

Приказ (распоряжение) о поощрении работника (форма № Т-11) и приказ (распоряжение) о поощрении работников (форма № Т-11а) применяются для оформления и учета поощрений за успехи в работе.

Составляются на основании представления руководителя струк­турного подразделения организации, в котором работает работник.

Подписываются руководителем организации или уполномоченным им лицом, объявляются работнику (работникам) под расписку. На ос­новании приказа (распоряжения) вносится соответствующая запись в трудовую книжку работника.

Табель учета использования рабочего времени и расчета зара­ботной платы (ф. № Т-12) и табель учета использования рабочего времени (ф. № Т-13)применяют для осуществления табельного учета ‘ и контроля трудовой дисциплины. Форма № Т-12 предназначена для учета использования рабочего времени и расчета заработной платы, а форма № Т-13 — только для учета использования рабочего времени. При использовании формы № Т-13 оплату труда начисляют в лицевом счете (ф. № Т-54), расчетной ведомости (ф. № Т-51) или расчетно-платежной ведомости (ф. № Т-49).

Форма № Т-13 применяется в условиях, автоматизированной об­работки данных. Бланки табеля с частично заполненными реквизита­ми могут быть созданы с помощью средств вычислительной техники. В этом случае форма табеля изменяется в соответствии с принятой технологией обработки данных.

Табельный учет охватывает всех работников организации. Каждому из них присваивается определенный табельный номер, который указыва­ется во всех документах по учету труда и заработной платы. Сущность табельного учета заключается в ежедневной регистрации явки работни­ков на работу, с работы, всех случаев опозданий и неявок с указанием их причин, а также часов простоя и часов сверхурочной работы.

Табельный учет осуществляют бухгалтер, бригадир или мастер в табеле учета использования рабочего времени. Для упрощения табель­ного учета можно ограничиться лишь регистрацией в нем отклонений от нормальной продолжительности рабочего дня.

Для определения суммы заработной платы, подлежащей выдаче
на руки работникам, необходимо определить сумму заработка работ­ников за месяц и произвести из этой суммы необходимые удержания.
Эти расчеты производят обычно в расчетно-платежной ведомости
(ф. № 49), которая, кроме того, служит и документом для выплаты
заработной платы за месяц.

В левой части этой ведомости записывают суммы начислений за­работной платы по ее видам (сдельно, повременно, премии и разного рода оплаты), а в правой — удержания по их видам и сумму к выдаче. На каждого работника в ведомости отводят одну строку.

В ряде организаций (особенно крупных) вместо расчетно-платежных ведомостей применяют отдельно расчетные ведомости (ф. № Т-51)и платежные ведомости (ф. № Т-53). В расчетной ведо­мости содержатся все расчеты по определению сумм заработной пла­ты, подлежащих выплате работникам. Платежную ведомость исполь­зуют лишь для выплаты заработной платы. В ней указывают фамилии и инициалы работников, их табельные номера, суммы к выдаче и рас­писку в получении заработной платы. Расчетно-платежные ведомос­ти или замещающие их расчетные и платежные ведомости применя­ют для расчетов с работниками за целый месяц.

Заработную плату выдают из кассы в течение трех дней. По исте­чении этого срока кассир против фамилий работников, не получив­ших заработную плату, делает отметку «Депонировано», составляет реестр невыданной заработной платы и на титульном листе ведомос­ти указывает фактически выплаченную и не полученную работника­ми сумму заработной платы. Суммы не выплаченной в срок заработ­ной платы по истечении трех дней сдают в банк на расчетный счет.

На выданную сумму заработной платы составляется расходный кассовый ордер (ф. № КО-2), номер и дата которого проставляются на последней странице ведомости.

Журнал регистрации платежных ведомостей (ф. № Т-53 а)при­меняется для учета и регистрации платежных ведомостей по произве­денным выплатам работникам организации. Ведется работником бух­галтерии.

Расчетно-платежная ведомость выполняет несколько функций — расчетного документа, платежного документа — и, кроме того, слу­жит регистром аналитического учета расчетов с работниками по зара­ботной плате.

Однако на практике использовать расчетно-платежные ведомости для подсчета средней заработной платы за какой-либо предшествующий период (например, за три месяца при оплате отпуска) неудобно, поскольку необходимо делать трудоемкие выборки из различных ве­домостей.

Поэтому в организации на каждого работника открывают лице­вые счета (ф. № Т-54 и ф. № Т-54а), в которых записывают необ­ходимые сведения о работнике (семейное положение, разряд, ок­лад, стаж работы, время поступления на работу и др.), все виды начислений и удержаний из заработной платы, за каждый месяц. По этим данным легко рассчитать средний заработок за любой период времени.

Форма № Т-54 используется для записи всех видов начислений и удержаний из заработной платы на основании первичных документов по учету выработки и выполненных работ, отработанного времени и документов на разные виды оплат. На основании данного лицевого счета составляют расчетную ведомость по форме № Т-51.

4. Учет оплаты за неотработанное время и пособий по временной нетрудоспособности

Оплата очередных отпусков.Ежегодный оплачиваемый отпуск в соответствии со ст. 37 Конституции РФ гарантируется всем лицам, работающим по трудовому договору. Согласно ТК РФ работникам должен предоставляться ежегодный оплачиваемый отпуск в календарных днях.

Право на отпуск работникам пре­доставляется по истечении 6 месяцев непрерывной работы на дан­ном предприятии. Право на отпуск оформляется приказом руководителя организации с указанием срока его начала и продолжительности. Нормативное количество дней отпуска в году не может быть менее 28 календарных дней, а для сотрудников в возрасте до 18 лет его продолжительность составляет 31 календарный день. В зависимости от профиля организации (образовательные, научные, с вредными условиями труда) количество дней отпуска может колебаться до 56 календарных дней в году. Нерабочие праздничные дни, приходящиеся на период ежегодного отпуска, в число календарных дней отпуска не включаются. За работником, находящимся в отпуске, сохраняют его средний заработок.

Ежегодный оплачиваемый отпуск (очередной отпуск) предоставляется каждый год работы в организации (в первый год работы — по истечении 6 месяцев) на основании Приказа о предоставлении отпуска сотруднику (Унифицированные формы № Т-6 и № Т-6а), оформленного в соответствии с Графиком отпусков (Унифицированная форма № Т-7). Одновременно с заполнением унифицированных форм № Т-6, № Т-6а и № Т-7, в бухгалтерии оформляют унифицированную форму № Т-60 «Записка-расчет о предоставлении отпуска сотруднику».

При подсчете среднего заработка для оплаты отпуска и выплаты компенсации за неиспользованный отпуск учитываются все виды оплаты труда, на которые начисляются страховые взносы независимо от систематичности их выплаты (производственные премии, доплаты за сверхурочные и за работу в ночное время, надбавки за выслугу лет и т.д.). При этом премии и другие выплаты стимулирующего характера включаются при подсчете среднего заработка по времени их фактического начисления.

Средний дневной заработок =

Сумма отпускных = Средний дневной заработок х количество дней отпуска

Средний дневной заработок для оплаты отпускных (компенсаций за неиспользованный отпуск) подсчитываются путем деления фактического заработка за расчетный период (предшествующие 12 месяцев) на 12 и на коэффициент 29,3 – среднемесячное число календарных дней.

Полученный таким образом среднедневной заработок умножается на количество дней отпуска (минимальная продолжительность – 28 календарных дня), из расчетного периода при этом исключаются праздничные дни. Кроме того, следует помнить, что из расчетного периода исключается время, в течение которого работник освобождался от работы с частичным сохранением зарплаты или без оплаты, а также время больничных; при этом в случае сохранения частичной оплаты эта часть исключается из подсчета среднего заработка.

В целях равномерного включения предстоящих расходов на оплату отпусков работникам в затраты на производство организации имеют право создавать резервы на предстоящую оплату отпусков.

Резервирование этих сумм отражается по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих рас­ходов» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и расходов на продажу.

Создание резерва на предстоящую оплату отпусков для работников основного производства отражается по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счета 96 «Ре­зервы предстоящих расходов».

Аналогично такие резервы для работников вспомогательных производств, для обу­живающего и управленческого персонала отражаются по дебету счетов 23, 25, 26 и кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

Суммы оплаты труда работникам за время отпуска, начисленные за счет образованного в установленном порядке резерва на оплату отпусков работникам, отражаются по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в корреспонденции со счетом 96 «Резервы предстоящих расходов».

Аналогично отражаются в бухгалтерском учете создание и использование резерва на предстоящую оплату ежегодных вознаграждений работников за выслугу лет.

В случае превышения фактически произведенных расходов на оплату отпусков над суммой начисленного резерва производится доначисление недостающей суммы в резерв дополнительной бухгалтерской проводкой.

В случае превышения суммы начисленного резерва над суммой фактически произведенных расходов на оплату отпусков излишне начисленные суммы включаются в состав прочих доходов.

Резерв на предстоящую оплату предусмотренных законодательством очередных ежегодных и дополнительных отпусков работникам подлежит инвентаризации в установленные сроки. При инвентаризации данного вида резервов проверяется правильность и обоснованность их создания.

Пособия по временной нетрудоспособностивыплачивают ра­бочим и служащим первые 3 дня за счет работодателя, а с 4 — го дня за счет средств ФСС РФ. Основанием для начисления является табель и листок по временной нетрудоспособности, а также документы, подтверждающие страховой стаж работника.

Его размер определяется путем умножения числа дней нетрудоспособности на величину среднего заработка. Размер пособия по временной нетрудоспособности зави­сит от страхового стажа работы сотрудника и его среднего заработка.

Страховой стаж — суммарная продолжительность времени уплаты страховых взносов и (или) налогов.
В зависимости от продолжительности страхового стажа пособие выплачивается:

· страховой стаж 8 лет и более – 100%;

· страховой стаж от 5 до 8 лет – 80 %;

· страховой стаж от полугода до 5 лет – 60 %;

· страховой стаж менее полугода – пособие, выплачивается в размере, не превышающем МРОТ за полный календарный месяц.

Работникам, имеющим 3-х иждивенцев до 16 лет (учащихся до 18 лет), инвалидам войны, временно нетрудоспособным в связи с профзаболеванием и производственной травмой, по беременности и родам — выплачивается 100% независимо от стажа.

Расчет среднего заработка производится за два календарных года предшествующих году наступления нетрудоспособности (730 дней). В средний заработок, исходя из которого, исчисляются пособия, включаются все виды выплат и иных вознаграждений в пользу застрахованного лица, на которые начислены страховые взносы в ФСС за два календарных года, предшествующих году наступления страхового случая, в том числе за время работы у других страхователей.

Если застрахованное лицо на момент наступления страхового случая работает на условиях неполного рабочего времени (неполной рабочей недели, неполного рабочего дня), средний заработок, исходя из которого исчисляются пособия в указанных случаях, определяется пропорционально продолжительности рабочего времени застрахованного лица. Средний дневной заработок определяется как МРОТ*24/730.

Последовательность расчета пособия по временной нетрудоспособности:

1. Нужно определить, имеет ли работник право на расчет пособия или оно не должно превышать минимального размера оплаты труда.

Стаж менее пол года, нет заработка или ниже МРОТ, то из расчета МРОТ (5965 руб.)

МРОТ х 24/730

2.Расчет среднедневного заработка.

Среднедневной заработок = сумма з/п за 2 года/ 730

Максимальная сумма годового заработка, который используется для расчета пособий за 2022 г. – 568000 руб., 2022 г. – 624000 руб., 2022 – 670000 руб.

3. Нужно определить средний дневной заработок с учетом непрерывного трудового стажа.

Дневное пособие = Среднедневной заработок х n,

где n = 60, 80, 100 %

4.Определение размера пособия путем умножения полученной суммы на количество календарных дней, пропущенных в результате нетрудоспособности.

Виды и размер пособий, выплачиваемых за счет средств ФСС

Пособие по беременности и родамвыплачивается за период отпуска по беременности и родам продолжительностью 70 (в случае многоплодной беременности – 84) календарных дней до родов и 70 (в случае осложненных родов – 86, при рождении двух или более детей — 110)календарных дней после родов. Основанием является листок временной нетрудоспособности.

Женщины, которые до родов не работали и не учились, права на получение пособия по беременности и родам не имеют.

Порядок расчета аналогичен порядку расчета пособия по временной нетрудоспособности.

Единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности,выплачивается женщинам, вставшим на учет в срок до 12 недель. Основание – справка женской консультации.

Единовременное пособие при рождении ребенка.Основание:

— заявление о назначении пособия;

— справка о рождении ребенка;

— справка с места работы (учебы) второго родителя о том, что данное пособие ему не назначалось.

Ежемесячное пособие на период отпуска по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет. Основание:

— заявление о предоставлении отпуска по уходу за ребенком;

— заявление о назначении пособия;

— копия свидетельства о рождении ребенка;

— копия приказа о предоставлении отпуска по уходу за ребенком.

Не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц:

— пособие по беременности и родам;

—единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;

— единовременное пособие при рождении ребенка;

— ежемесячное пособие на период отпуска по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет;

— пособие на погребение;

— пособие по усыновлению ребенка;

— оплата дополнительных выходных дней для ухода за детьми — инвалидами.

5.Учет начисления заработной платы

Для обобщения информации о расчетах с персоналом, как состоящим, так и не состоящим в списочном составе предприятия, по оплате труда (по всем видам заработной платы, премиям, пособиям и другим выплатам, а также по выплате доходов по акциям и другим ценным бумагам данного предприятия) предназначен счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Плана счетов. Этот счет пассивный. По кредиту счета отражается начисления по оплате труда, пособий и др. сумм, а по дебету – удержания из начисленной суммы оплаты труда и выдача заработной платы.

По кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» отражаются суммы:

— оплаты труда, причитающиеся работникам, – в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и других источников (счета 20, 23, 25, 29, 44, 91);

— начисление оплаты труда по операциям, связанным с заготовление производственных запасов, оборудования к установке и осуществлением капитальных вложений, — в корреспонденции со счетами 07,08,10,11,15;

— начисленных пособий за счет отчислений на государственное социальное страхование – в корреспонденции со счетом 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;

— начисленных премий, материальной помощи, пособий, производимых за счет средств целевого финансирования – в корреспонденции со счетами 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 86 «Целевое финансирование»;

— Начислены доходы работникам организации по акциям и вкладам в ее имущество: Д 84 К 70

Аналитический учет по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» ведется но каждому работнику предприятия.

Для определения общей суммы выплат за месяц необходимо, сгруппировать первичные документы, суммировать заработок, добавить выплаты и доплаты и произвести удержания. Документ, обобщающий данные о причитающейся и подлежащей выплате заработной плате, называется расчетно-платежной ведомостью.

Причитающийся заработок показывается в этой ведомости в разрезе, который необходим для контроля за использованием фонда оплаты труда и составления различных справок и отчетности. Таким образом, расчетно-платежная ведомости выполняет двойную функцию: во-первых, по ней можно производить расчеты с работниками; во-вторых, она является формой аналитического учета к счету 70 «Расчетов с персоналом по оплате труда».

Большую часть дополнительной заработной платы составляют суммы на оплату отпусков. Последние могут предоставляться работникам в разное время и, следовательно, недостаточно равномерно в течение года. Если организация решила включать в издержки производства (обращения) суммы на оплату отпусков равномерными долями независимо от того, и какое время эти суммы будут выплачены, она может создать резерв на оплату отпусков работников. Этот резерв, характеризующий предстоящие платежи организации, образуйся из расчета фактически начисленной работникам оплаты труда и процентного отношения суммы выплат за время отпуска к общему фонду оплаты труда по расчету организации.

Расчетная сумма оплаты труда за отпускной период исчисляется на основании предусмотренного организацией в соответствии с действующим законодательством о труде количества отпускных дней по категориям персонала и профессиям.

Резервировать средства можно не только на заработную плату за время отпусков, но и на обязательные отчисления по уплате страховых взносов и платежей. Резервирование обеспечивает равномерность включения оплаты труда по месяцам года в себестоимость продукции, чем достигается сопоставимость издержек.

На суммы, резервируемые на оплату отпусков работников, кредитуется счет 96 «Резерв предстоящих расходов» и дебетуются те счета издержек, на которых учтена основная заработная плата работников.

На счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» относят фактически начисленные суммы за отпускной период по мере ухода работников в отпуск. При этом делается бухгалтерская запись:

Дебет 96 «Резерв предстоящих расходов»,

Кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Счет 96 «Резервов предстоящих расходов» имеет, как правило, кредитовое сальдо, характеризующее зарезервированные суммы по еще не предоставленным отпускам.

Если резерв не создается, то сумма начисленных отпускных отражается записью:

— сумма отпускных за отчетный период Д 20, 23, 25, 26 и т.д. К 70;

— сумма отпускных, приходящихся на последующие периоды Д 97 К 70.

Начисление пособий по временной нетрудоспособности, беременности и родам, к декретному отпуску беременным женщинам, при рождении, по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет и других производится за счет средств фонда социального страхования.

Начисление пособий в бухгалтерском учете отражается записью:

Дебет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»

Кредит 70 «Расчетов с персоналом по оплате труда».

Рассчитывать средний заработок отдельных работников (для определения сумм пособий за время болезни по листкам временной нетрудоспособности, за время отпуска и др.) по нескольким расчетным ведомостям технически неудобно. Поэтому на каждого работника открывают лицевой счет. В нем отражают, сведения о стаже работы, времени поступления в организацию, продолжительности отпуска, начисленной за каждый месяц оплате труда и удержания по их видам.

6. Учет удержаний из заработной платы

По дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» отражаются выплаченные суммы заработной платы, премий, пособий и т.п., а также суммы начисленных налогов, платежей по исполнительным документам и других удержаний.

Удержания из заработной платы могут производиться только в случаях, предусмотренных законодательством. К таким случаям относятся:

— удержания, относящиеся к обязательным;

— удержания по инициативе работодателя;

— удержания по просьбе самого работника.

Виды удержаний из заработной платы представлены на рисунке 1.

Рисунок 1 — Виды удержаний из заработной платы

Уплата налога на доходы с целью погашения обязательств работника перед государством относится к обязательным удержаниям из заработной платы работника.

В соответствии с действующим законодательством по труду из сумм начисленной оплаты труда по всем основаниям удерживаются: налог на доходы физических лиц; штрафы по постановлению судебных и административных органов; алименты по приговорам суда и др. Кроме того, по поручению работников перечисляются суммы торговым организациям в оплату товаров, купленных в кредит, страховым органам по договорам страхования, учреждениям банков по выданным им ссудам.

К объекту обложения налогом на доходы физических лиц относятся доходы налогоплательщика, полученные им:

— в денежной форме;

— в натуральной форме;

— в виде материальной выгоды, а также право на распоряжение этими доходами, которое у него возникло.

Налоговые вычеты – право налогоплательщика на уменьшение налогооблагаемой базы, рассчитываемой налоговым агентом (бухгалтерией организации) в размерах и видах, установленных Налоговым кодексом РФ. Налоговые вычеты из доходов налогоплательщиков разделены на четыре группы: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные.

Право на получение социальных, имущественных и профессиональных налоговых вычетов предоставляется на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче налоговой декларации в налоговый орган по окончании календарного года. Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику работодателем за каждый месяц налогового периода, в течение которого отношения между работником и работодателем определялись трудовым договором.

При оформлении льгот по налогу на доходы физических лиц также на предприятии должны присутствовать все необходимые документы по личному составу, подтверждающие право на получение таких льгот. К ним относятся следующие документы.

1. Трудовая книжка сотрудника.

2. На иждивенцев:

— на детей в возрасте до 18 лет. Основание — личное заявление работника, копия свидетельства о рождении ребенка, заверенная в установленном порядке (нотариально или предприятием на основании подлинника), или сведения из отдела кадров, копия свидетельства о браке;

— женщинам, находящимся по уходу за ребенком в возрасте от 1,5 до 3 лет. Основание — те же документы и дополнительно — выписка из приказа с места постоянной работы о предоставлении отпуска без оплаты на этот срок;

— на студентов дневных форм обучения в возрасте до 24 лет. Основание — те же документы, что и на детей в возрасте до 18 лет, и дополнительно — справка из вуза через каждые полгода о сдаче сессии и о том, что данное лицо является студентом.

Обнаруженное при проверке отсутствие или ненадлежащее оформление приведенных выше документов дает налоговым органам право считать, что льготы использованы необоснованно.

Стандартные налоговые вычеты при исчислении налога на доходы физических лиц, предоставляемые в отношении доходов, облагаемых по ставке 13 %.

Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику:

— одним из работодателей (по выбору налогоплательщика), являющихся источником выплаты дохода;

— на основании письменного заявления;

— на основании документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.

Стандартные налоговые вычеты:

— 3000 руб. – ликвидаторы ЧАЭС, инвалиды ВОВ и др.;

— 500 руб. – Герои СССР и РФ, участники ВОВ, блокадники, узники концлагерей, инвалиды с детства и др.;

— 1400 руб. – на первого и второго ребенка налогоплательщика в возрасте до 18 лет или студента очной формы обучения до 24 лет до месяца, в котором их доход с начала года превысил 280 000 руб.;

— 3000 руб. – на третьего и последующих детей налогоплательщика в возрасте до 18 лет или студента очной формы обучения до 24 лет до месяца, в котором их доход с начала года превысил 280 000 руб.; а каждого ребенка-инвалида до 18 лет (учащегося инвалида I и II группы до 24 лет).

Начисление налога на доходы физических лиц отражается записью:

Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Кредит 68 «Расчеты с бюджетом».

Алименты на содержание детей удерживаются в следующих размерах:

— на 1 ребенка – ¼ заработной платы;

— на 2 детей – 1/3 заработной платы;

— на 3 и более детей – ½ заработной платы.

Удержание алиментов и штрафов по постановлению судебных и административных органов отражается записью:

Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Удержания за материальный ущерб, нанесенный работником организации, производится в соответствии с материальной ответственностью. Материальная ответственность бывает частичной (например, за допущенный брак), полная (по недостачи в кассе), повышенная (потеря книги в библиотеке).

Суммы возмещения материального ущерба отражаются записью:

Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Кредит 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».

Из сумм оплаты труда подотчетных лиц удержана сумма невозвращенного неиспользованного остатка подотчетной суммы:

Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Кредит 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

7. Учет выдачи заработной платы

При авансовом порядке расчетов работникам выдают аванс за 1-ю половину месяца, а окончательный расчет производят при выплате за
2-ю половину месяца. Размер аванса определяется в коллективном договоре, но он не может быть ниже суммы заработка по тарифной ставке рабочего за отработанное время. Основанием для определения количества отработанного времени, за которое выдается аванс, служит упоминавшийся ранее табель.

При безавансовом порядке расчетов заработок начисляют за месяц на основании документов о фактически выработанной продукции и отработанном времени.

Выплата заработной платы обычно производится в денежной форме в валюте РФ (в рублях). В соответствии с коллективным или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться в иных формах, не противоречащих законодательству РФ. Доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от общей суммы заработной платы.

Выдачу заработной платы, премий и других выплат осуществляют из кассы под расписку в расчетно-платежной ведомости. Во многих организациях выдают заработную плату по платежным ведомостям либо по платежным чекам, выданным каждому работнику.

Выдача заработной платы производится установленные в организации дни месяца. Основанием на право выдачи является наличие в реквизитах платежной ведомости приказа в кассу для оплаты указанной суммы в срок «с — по» (в течение трех дней, считая день получения денег в банке). Подписывают приказ руководитель организации и главный бухгалтер. Выдавать заработную плату в крупных организациях, кроме кассира, могут раздатчики, в этом случае кассир ведет специальную книгу регистрации платежных ведомостей и сумм, выданных (полученных) наличными раздатчиками. По окончании рабочего дня раздатчики обязаны сдать в кассу остатки не выданных сумм и платежные ведомости. Последующая выплата заработной платы (на второй и третий дни) осуществляется только кассиром. По истечении трех дней кассир построчно проверяет и суммирует выданную заработную плату, а против фамилий, не получивших ее, в графе «расписка в получении» проставляет штамп или пишет от руки «депонировано». Платежная ведомость закрывается двумя суммами – выданными наличными и депонированными. На депонированные суммы кассир составляет реестр не выданной заработной платы, после чего передает в бухгалтерию платежную ведомость и реестр не выданной заработной платы для проверки и выписки расходного кассового ордера на выданную сумму заработной платы. Расходный кассовый ордер передается кассиру для регистрации в кассовой книге.

Выдана заработная плата из кассы:

Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Кредит 50 «Касса».

Суммы невостребованной заработной платы кассир сдает в банк на расчетный счет организации с указанием «депонированные суммы». Это необходимо для того, чтобы банк хранил их и учитывал отдельно и не мог использовать на прочие выплаты организации и погашение ее задолженностей, так как работники организации могут потребовать их в любой день.

Своевременно не полученную заработную плату организация хранит в течение 3 лет и учитывает ее в составе счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 4 «Расчеты по депонированным суммам».

Начисленные, но не выплаченные в установленный срок (депонированные) суммы отражаются:

Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 4 «Расчеты с депонентами».

Все ранее рассмотренные нами расчеты по заработной плате носили аналитический характер; поскольку были взаимосвязаны и направлены на учёт индивидуальных затрат труда и времени, подлежащих оплате.

Назовем режим последовательности регистрации аналитических Показателей:

— первичные документы (табеля учета использования рабочего времени, наряды на сдельную работу, маршрутные листы, листки на доплату, акты на брак, справки-расчеты и т. д.);

— карточки – лицевые счета работающих;

— расчетные и платежные ведомости.

Весь последующий учет и контроль будут носить синтетический (обобщенный) характер посредством группировки и суммирования аналитических показателей в составе фонда заработной платы, фактически сложившегося за каждый отчетный период (включая отчетный год). Таким образом, аналитический учет носит персональный характер и организуется в разрезе каждого табельного номера, а синтетический фиксирует его суммы, объединяя в составе счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Тема 10. Учет затрат на производство продукции (работ, услуг)

Основные нормативные документы:

1. Гражданский кодекс РФ.

2. Федеральный закон О бухгалтерском учете.

3. Федеральный закон от 05.08.2000 г. № 118-ФЗ. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая// Собрание законодательства РФ. –2000. — № 32. – Ст.3340.

4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Приказ Министерства финансов РФ от 31.10.2000 № 94н.

5. Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ.

6. ПБУ 10/99 «Расходы организаций». Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. №33н.

7. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждены приказом Минфина РФ от 13.06.95 г. №49.

1. Понятие и классификация затрат

Процесс производства представляет собой со­вокупность хозяйственных операций, связанных с созданием готовой продукции, выполнением работ, оказанием услуг. В процессе создания продукции (работ, услуг) определяется фактическая себестоимость, включающая сумму затрат на ее (их) изготовление.

Затраты – это стоимость ресурсов, использованных на определенные цели.

Себестоимость продукции — это выра­женные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию. Определение (исчисление) величины затрат, приходящихся на единицу продукции, называется калькулированием себестоимости, а ведомость (регистр), в котором производится расчет себестои­мости, — калькуляцией.

В зависимости от сферы деятельности организации затраты могут выражаться в форме себестоимости (в сфере производст­ва) либо в форме издержек обращения (в торговле). Калькули­рование себестоимости выпускаемой продукции (выполненных работ, оказанных услуг) — один из основных вопросов бухгал­терского учета. С одной стороны, достоверный и детальный рас­чет себестоимости необходим внутренним пользователям бух­галтерской информации — администрации, учредителям, соб­ственникам. Эти данные позволяют определить, насколько вы­годен тот или иной вид деятельности в определенных экономических условиях, эффективна ли существующая система организации производственного процесса, что можно и нужно изменить, в каком направлении развиваться.

Эффективность организации учета производственных затрат во многом зависит от их группировки или классификации. Классификация затрат осуществляется в зависимости от цели учета: для определения себестоимости изготовления продукции и формирования финансового результата деятельности; для осуществления текущего контроля и регулирования; для принятия управленческих решений. Рассмотрим основные признаки классификаций затрат.

Таблица 1 – Классификация затрат

По экономическому содержанию затраты подразделяются на экономические элементы и статьи расходов (статьи калькуляции). Экономических элементомназывают вид затрат, состоящий из однородных расходов. Подразделение затрат по экономическим элементам позволяет определить вид затрат по организации в целом независимо от места их возникновения и направления. Выделяют следующие элементы затрат:

1. Материальные затраты.

2. Затраты на оплату труда.

3. Отчисления на социальные нужды.

4. Амортизация основных фондов.

5. Прочие затраты.

Статьей затрат, или калькуляционной статьей, обычно называют определенный вид затрат, образующих себестоимость как отдельных видов продукции (работ, услуг), так и всего товарного выпуска. В основу такой группировки поло­жен способ включения их в себестоимость отдельного вида продукции (прямо или косвенно). Состав калькуляционных статей жестко не регламентирован. Типо­вую номенклатуру статей можно представить следующим образом:

1. Сырье и материалы.

2. Возвратные отходы (вычитаются).

3. Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производ­ственного характера сторонних организаций.

4. Топливо и энергия на технологические цели.

5. Заработная плата производственных рабочих.

5.Отчисления на социальные нужды.

6.Расходы на подготовку и освоение производства.

7. Общепроизводственные расходы.

8. Общехозяйственные расходы..

9.Потери от брака.

10. Прочие производственные расходы.

Итого: Производственная себестоимость продукции

12.Коммерческие расходы

Итого: Полная себестоимость продукции

Помимо классификации затрат по экономическому признаку их можно группировать и по отношению экономической роли в процессе производства. По этому признаку все затраты подразделяются на основные и накладные. Основными называются затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства продукции (работ, услуг); они занимают наибольший удельный вес в общей сумме затрат организации.

Накладные расходы образуются в процессе деятельности, в ходе обслуживания производства и управления им. Это обще­производственные и общехозяйственные расходы.

По отношению к объему производства все затраты делятся на переменные и постоянные. К перемен­ным относятся расходы, размер которых изменяется прямо пропорционально изменению объема производства продукции (работ, услуг). Если объем производства увеличивается, например, на 20%, то и переменные затраты увеличиваются 20%. К ним можно отнести расходы сырья и основных материалов, на заработную плату производственных рабочих и т.д.

Постоянные затраты остаются неизменными при измене­нии объемов производства продукции. К ним относятся об­щепроизводственные, общехозяйственные и некоторые дру­гие расходы. Однако существуют затраты, которые нельзя отнести ни к постоянным, ни к переменным, так как они включают элементы и тех, и других затрат; их принято на­зывать условно-постоянными или условно-переменными в зависимости от преобладания в них постоянных или пере­менных частей.

В зависимости от способов включения в себестоимость продукции (работ, услуг) затраты бывают прямые и косвенные.

Прямые затраты связаны с производством определенного вида продукции и могут быть прямо и непосредственно отнесе­ны на его себестоимость. К ним относят чаще всего расходы на сырье, основные материалы, покупные полуфабрикаты, топли­во и энергию на технологические цели, оплату труда производ­ственных рабочих.

К косвенным относят затраты, связанные с одновремен­ным производством нескольких видов продукции, выполне­нием одновременно нескольких видов работ. Такие расходы могут быть распределены между себестоимостями каждого вида продукции (работ, услуг) только на основе специальных расчетов. Но всякое косвенное распределение затрат приво­дит к неточности в определении себестоимости, поэтому при организации учета необходимо так организовать аналитиче­ский учет, чтобы минимизировать удельный вес косвенных расходов.

По возможности нормирования затраты можно под­разделить на нормируемые и ненормируемые. Под нормируемыми понимают такие расходы, по, которым законодательством установлены лимиты, нормы и нормативы. Это компенсации за использование для служеб­ных поездок личных автомобилей, командировочные и, представительские расходы, оплата обучения по договорам с учебными заведениями для подготовки, повышения квали­фикации и переподготовкой кадров, расходы на оплату про­центов за кредиты, расходы на рекламу. К ненормируемым относят расходы, принимаемые в фактических разме­рах.

По периодичности возникновения все расходы распадаются на текущие и единовремен­ные. К текущим расходам относятся расходы, связанные с производством и продажей продукции данного периода. Обыч­но это основная часть расходов организации. Единовременны­ми называют расходы, связанные с подготовкой новых произ­водств, освоением новой продукции, резервированием затрат на какие-либо цели (оплату отпусков, ремонт основных средств и пр.).

По составу (однородности) все расходы подразделяются на одно­элементные и комплексные. Одноэлементными называют затраты, состоящие из однородного вида затрат. Например, заработная плата, амортизационные отчисления и пр. Комплексные расходы состоят из нескольких видов за­трат, например, в состав общехозяйственных расходов вхо­дят затраты материалов на общехозяйственные цели, зара­ботная плата руководства организации, амортизация зданий и пр.

По целесообразности расходования затраты бывают про­изводительные и непроизводительные. Под производительными понимают все расходы, которые не­обходимы и планируемы для данного производства. К непро­изводительным относят расходы, которые образуются по при­чинам, свидетельствующим об отклонениях от нормальной технологии производства продукции, потери от простоев, оп­лата сверхурочных работ и пр.

По участию в производственном процессе расходы могут быть производственные и коммерческие (расходы на продажу). Производственные охватывают все расходы организации, связанные с изготовлением товарной продукции, выполнением работ и оказанием услуг и включаемые в их себестоимость. Коммерческие (расходы на прода­жу) расходы — расходы, связанные со сбытом продукции по­требителям.

2. Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции

Одним из основных показателей работы предприятия является себестоимость продукции.Различают плановую, сметную, нормативную и отчетную, или фактическую, калькуляции.

Плановые калькуляции определяют среднюю себестоимость про­дукции или выполненных работ на плановый период (год, квартал). Составляют их исходя из прогрессивных норм расхода сырья, матери­алов, топлива, энергии, затрат труда, использования оборудования и норм расходов по организации обслуживания производства. Эти нор­мы расходов являются средними для планируемого периода. Разно­видностью плановой являются сметные калькуляции, которые состав­ляют на разовое изделие или работу для определения цены, расчетов с заказчиками и других целей.

Нормативные калькуляции составляют на основе действующих на начало месяца норм расхода сырья, материалов и других затрат (те­кущих норм затрат). Текущие нормы затрат соответствуют производ­ственным возможностям организации на данном этапе его работы. В условиях инфляции и роста цен на сырье, материалы, топливо теку­щие нормы затрат в начале года, как правило, ниже средних норм зат­рат, заложенных в плановую калькуляцию, а в конце года, наоборот, выше. Именно поэтому и нормативная себестоимость продукции в начале года, как правило, ниже плановой, а в конце года — выше.

Отчетные, или фактические, калькуляции составляются по данным бухгалтерского учета о фактических затратах на производство продукции и отражают фактическую себестоимость произведенной продукции или выполненных работ. В фактическую себестоимость продукции включают и непланируемые непроизводительные расходы.

Калькулирование себестоимости продукции осуществляют различными методами. Под методом калькуляции понимают систему приемов, используемых для исчисления себестоимости калькуляционном единицы. Выбор метода калькулирования себестоимости продукции зависит от типа производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры вырабатываемой продукции.

На промышленных предприятиях применяют нормативный, позаказный, попередельный и попроцессный (простой) методы учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции.

Нормативный методучета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяют, как правило, в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции.

Сущность его заключается в следующем: отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результа­те внедрения организационно-технических мероприятий, и определя­ют влияние этих изменений на себестоимость продукции. Фактичес­кая себестоимость продукции определяется алгебраическим сложени­ем суммы затрат по текущим нормам, величины отклонений от норм и величины изменений норм:

Зф = Зн ±О ± И,

где Зф — затраты фактические;

Зн— затраты нормативные;

О — величина отклонений от норм;

И — величина изменений норм.

При этом фактическую себестоимость изделия можно установить двумя способами. Если объектом учета производственных расходов являются отдельные виды продукции, то и отклонения от норм, а так­же их изменения можно отнести на эти виды продукции прямым пу­тем. Фактическую себестоимость этих видов продукции определяют способом прямого расчета по приведенной формуле.

Если объектом учета производственных расходов являются груп­пы однородных видов продукции, то фактическую себестоимость каждого вида продукции устанавливают распределением отклонений от и изменений норм пропорционально нормативным затратам на производство отдельных видов продукции.

Второй способ калькулирования фактической себестоимости продукции является менее трудоемким.

Применение нормативного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции требует разработки нормативных калькуляций на основе норм основных затрат, действующих на начало месяца, и квартальных смет расходов по обслуживание производства и управлению. В организациях, отличающихся относительной стабильностью технологических процессов, нормы затрат изменяются редко, поэтому плановая себестоимость мало отличается от нормативной. В этих организациях вместо нормативных калькуля­ций можно использовать плановые.

Отклонения фактических затрат от установленных норм по отдель­ным расходам определяют методом Документирования или инвентар­ным методом.

Текущий учет затрат по нормам и отклонений от них ведут, как правило, только по прямым расходам (сырье и материалы, заработная плата). Отклонения по косвенным расходам распределяют между видами и продукции по истечении месяца. Аналитический учет затрат на производство продукции осуществляют в карточках или особого рода оборотных ведомостях, составляемых по отдельным видам или груп­пам продукции.

Нормативный метод учета производственных затрат и калькули­рования себестоимости продукции призван выполнять две функции: обеспечить оперативный контроль за производственными затратами путем учета затрат по текущим нормам и отдельно — отклонений от норм и их изменений; обеспечить точное калькулирование себестои­мости продукции.

Однако некоторые организации и отрасли ограничивают приме­нение данного метода использованием его лишь как приема калькули­рования себестоимости продукции. В этом случае данный метод не выполняет своей основной функции — оперативного текущего конт­роля за производственными затратами.

Позаказный методучета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяют на ремонтных работах и некоторых других произ­водствах. При данном методе объектом учета и калькулирования являет­ся отдельный производственный заказ. Под заказом понимают изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные и экспе­риментальные работы. При изготовлении крупных изделий с длитель­ным процессом производства заказы выдают не на изделие в целом, а на его агрегаты, узлы, представляющие законченные конструкции.

Для учета затрат на каждый заказ открывают отдельный аналитический счет с указанием шифра заказа. Учет прямых затрат по отдельным заказам ведут на основании первичных документов по учету вы работки, расходу материалов и др., в которых обязательно указывают соответствующий шифр заказа. Косвенные расходы распределяют между отдельными заказами условно по принятым в данном производстве или данной отрасли способам.

При этом методе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания заказа. Отчетную калькуляцию составляют только после выполнения заказа. Время составления отчетной калькуля­ции не совпадает со временем составления периодической бухгалтер­ской отчетности.

При частичном выполнении заказов и сдачи их заказчикам час­тичный выпуск оценивают по фактической себестоимости ранее выполненных заказов с учетом изменений в их конструкции, техноло­гии, условиях производства, т.е. допускается условность оценки час­тичного выпуска заказа и незавершенного производства. К недостат­кам данного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции следует отнести также отсутствие оперативного контроля за уровнем затрат, сложность и громоздкость инвентаризации неза­вершенного производства.

Попередельный методучета затрат и калькулирования себестои­мости продукции применяют в производствах с комплексным исполь­зованием сырья, а также в отраслях промышленности с массовым и крупносерийным производством, где обрабатываемое сырье и мате­риалы проходят последовательно несколько фаз обработки (переде­лов). В этом случае затраты учитывают не только по видам продукции и статьям калькуляции, но и по переделам.

При комплексном использовании сырья или полуфабрикатов вы­рабатываемую продукцию различных сортов и марок переводят в ус­ловный сорт с помощью системы коэффициентов. При изготовлении из одного и того же вида сырья нескольких продуктов выделяют ос­новной продукт. Остальные рассматривают как побочные (сопутству­ющие) и оценивают их по установленным ценам. Стоимость оценен­ной побочной продукции вычитают из общей суммы затрат на произ­водство, а оставшиеся затраты относят на себестоимость основного продукта.

Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты попередельного метода учета затрат на производство и калькулирова­ние себестоимости продукции.

При первом варианте, как уже отмечалось, ограничиваются уче­том затрат по каждому переделу. В бухгалтерских записях движение

полуфабрикатов не отражается. Их движение от одного передела к ому бухгалтерия контролирует по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, который ведут чих. В соответствии с таким порядком учета затрат себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют лишь себестоимость готового продукта.

При втором варианте движение полуфабрикатов из цеха в цех оформ­ляют бухгалтерскими записями и калькулируют себестоимость полу-фабрикатов после каждого передела, что позволяет выявлять себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях его обработки и тем са­мым обеспечивать более действенный контроль за себестоимостью продукции.

При попередельном методе используют важнейшие элементы нор­мативного метода — систематическое выявление отклонений факти­ческих затрат от текущих норм (плановой себестоимости) и учет из­менений этих норм. В первичной документации и оперативной отчет­ности фактический расход сырья, материалов, полуфабрикатов, энергии и др. необходимо сопоставлять с нормативным. Использова­ние элементов нормативного метода позволяет ежедневно осуществ­лять контроль за затратами на производство, вскрывать причины от­клонений от норм, выявлять резервы снижения себестоимости про­дукции.

Попроцессный (простой) методучета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяется в отраслях с ограниченной номенклатурой продукции и там, где незавершенное производство отсутствует или незначительно (в добывающей промышленности, на электростанциях и т.п.).

Примером такой отрасли может служить угольная промышленность, где производственная себестоимость 1 т угля определяется делением затрат на количество угля, выданного на поверхность. Уголь, оставшийся в шахте, в расчет не принимается.

На предприятиях промышленности попроцессный метод учет затрат и калькулирования применяется в простых вспомогательных производствах, вырабатывающих один или несколько видов продукции (работ, услуг) и, как правило, не имеющих незавершенного производства (энергетические хозяйства, жестянобаночное производство и др.).

Метод директ-костинг (себестоимость по прямым затратам) впервые возник в Германии (в 30-е гг. XX столетия). В 1953 г. он был рекомендо­ван американской ассоциацией бухгалтеров для применения в США. В последние годы данный метод широко применяется в большинстве развитых стран.

В первые годы применения директ-костинга производственная себе­стоимость продукции исчислялась только по прямым переменным затра­там.

В процессе дальнейшего развития метода директ-костинга производ­ственную себестоимость продукции стали исчислять не только по пря­мым, но и косвенным переменным расходам.

Применительно к России сущность метода директ-костинг заключается в том, что сокращенная или неполная производственная себестои­мость продукции исчисляется только по переменным и условно-пере­менным затратам.

Прямые переменные расходы сразу учитываются на счетах учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие произ водства и хозяйства»).

Условно-переменные расходы в течение месяца учитываются на счете 25 «Общепроизводственные расходы» и по окончании месяца списываются на счета учета прямых переменных затрат (20, 23, 29).

Постоянные расходы учитываются в течение месяца на счете 26 «Общехозяйственные расходы», с которого по окончании месяца списывают на счет 90 «Продажи». Это означает, что общехозяйственные расходы, в производственную себестоимость продукции не включаются.

Директ-костинг — это метод исчисления сокращенной себестоимости продукции. При данном методе все затраты на производство делятся на переменные и постоянные. К переменным расходам относятся производственные и технологические расходы, а к постоянным (периодическим) — расходы, связанные с организацией производства и управлением. В состав периодических расходов включают часть общепроизводственных и общехозяйственные расходы.

Переменные расходы включаются в производственную себестоимость продукции, а постоянные — в полную себестоимость.

Метод директ-костинг может применяться на предприятиях разных отраслей с целью управления себестоимостью продукции. На основе информации о постоянных и переменных затратах на производство и выручке от продажи продукции составляются отчеты о доходах и расходах как по организации в целом, так и по ее структурным подразделениям.

Стандарт-кост.Метод калькуляции себестоимости по нормативам затрат или система нормативного учета затрат.

Если сторонники традиционного подхода всю процедуру калькулирования сводили к поиску реальной себе­стоимости, то сторонники стандарт-костс стремились заменить ее себестоимостью целесообразной, т. е. намечали путь от сущего к должному. Создатель этого направления Г. Эмерсон (1853—1931) писал, что одлинная цель учета состоит в том, чтобы увеличить число и интенсивность предостережений.

Эти «предостережения» нужны для нахождения правильного курса хозяйственной деятельности предприятия. Суть их — в фик­сации всех отклонений от нормы. Учет должен быть обращен в бу­дущее, ибо «предвидеть — значит управлять» (О. Конт). Следова­тельно, весь хозяйственный процесс должен быть строго прокон­тролирован еще до его реального начала. Однако «никаких норм, кроме норм, уже достигнутых в прошлом, бухгалтерия выставить не может»²⁸, а без норм хозяйственная деятельность лишается цели и, что еще хуже, администрация не может узнать через учет состояние «производительности». Эта важнейшая категория вве­дена Эмерсоном. Она характеризует весь смысл работы предпри­ятия, ибо «работать напряженно — значит прилагать к делу макси­мальные усилия; работать производительно — значит прилагать к делу усилия минимальные». Производительность измеряется по данным учета отношением фактических расходов (С_ф) к норма­тивным (стандартным) (С„). При этом всегда имеет место

С_н < С_ф,

или нормативные расходы никогда не могут быть больше фак­тических. (Чем меньше разность С_ф — С_н, тем выше производи­тельность.) Исходя из этого X. Л. Гант проводил различие между стественными (стандартными) расходами, вернее, расходами, отвечающими требованиям С_н, и непроизводительными расхо­дами, возникающими вследствие непроизводительных потерь и простоев производства. В результате возникло знаменитое пра­вило Ганта: все расходы сверх установленных норм должны относиться на виновных лиц и никогда не включаться в счета, отражающие затраты.

Обычно бухгалтерский смысл стандарт-костс видят в сокраще­нии записи и упрощении учета. Действительно, если вместо сплошного учета всех возникающих фактов хозяйственной жизни вести только регистрацию отклонений, то объем учетных работ сокращается. Однако это не совсем правильно. Весь смысл нормартивного учета — в раскрытии потенциальной производительностипредприятия, в выявлении неиспользованных возможностей. Отсюда и трудности в практическом применении стандарт-костс. Не случайно основным препятствием для его внедрения обычно считалось большое число отклонений.

Идея стандарт-костс приводит к двум положениям:

• все понесенные расходы должны быть соотнесены в учете со стандартами (нормативами);

• увеличение и уменьшение при сравнении действительных расхо­дов со стандартными должно быть распределено по причинам.

3.Учет затрат основного производства

Основные затраты составляют большую часть себестоимости изготовленной продукции (работ, услуг). К таким расходам относятся: сырье и материалы; возвратные отходы (вычитаются); покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производст­венного характера сторонних организаций; топливо и энергия на технологические цели; заработная плата производственных рабочих; отчисления на социальные нужды от заработной пла­ты производственных рабочих.

Преобладающая часть основных затрат — прямые затраты, т.е. те, которые включаются в себестоимость конкретного вида продукции на основании первичных документов и в калькуля­циях выделяются отдельными статьями.

Сырье и основные материалы, израсходованные на произ­водство продукции (работ, услуг), включаются в себестои­мость на основании лимитно-заборных карт, требований, на­кладных. Первичные документы предварительно группиру­ются по направлениям расходов материалов, и данные, которые в них содержатся, отражаются в ведомости распре­деления расхода материалов по каждому структурному под­разделению организации. Оценивается расход материальных ценностей в зависимости от принятой в организации методо­логии.

На основании ведомостей распределения материальных за­трат на счетах бухгалтерского учета делаются следующие за­писи:

Дебет 20 «Основное производство»

Кредит 10 «Материалы».

В этом случае в себестоимость конкретного вида продукций включаются фактически произведенные конкретные матери­альные затраты.

Если из одного вида материальных ценностей произво­дятся несколько видов изделий, то расход материалов рас­пределяется между себестоимостями каждого вида продук­ции. Такое распределение может производиться пропорцио­нально расходу материальных ценностей по нормам, установленным на единицу продукции; установленному коэффи­циенту расхода; количеству или весу изготовленной продукции и т.д.

Стоимость возвратных отходов уменьшает затраты на про­изводство продукции. Обычно возвратные отходы приходуют­ся на склад по накладным, оцениваются по ценам возможного использования и отражаются на счетах бухгалтерского учета следующей записью:

Дебет 10 «Материалы»

Кредит 20 «Основное производство».

В себестоимости конкретных видов продукции возвратные отходы отражаются прямым (по документам) или косвенный способами (после дополнительных расчетов).

Покупные изделия и полуфабрикаты, услуги сторонних организаций, как правило, предназначены для изготовле­ния конкретных видов продукции, поэтому в себестоимость этих видов они включаются на основании расходных документов.

В себестоимость конкретного вида продукции технологи­ческое топливо и энергия включаются, исходя из первичных документов или показаний измерительных приборов (счетчиков). Если прямое отнесение невозможно, то затраты топлива и энергии распределяются косвенным путем пропорционально количеству часов работы оборудования с учетом его мощности или норм расхода энергоресурсов на единицу продукции.

Заработная плата основная и дополнительная производственных рабочих включается в себестоимость конкретного вида продукции (работ, услуг) по данным табелей учета использования рабочего времени, нарядов, рапортов, ведомостей и др. На основании первичных документов, сгруппированных по на правлениям затрат, составляются ведомости распределения за работной платы по каждому структурному подразделению. Согласно этим распределительным ведомостям, на счетах делаются записи:

Дебет 20 «Основное производство»

Кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Отчисления на социальные нужды включаются в себестоимость продукции в установленных законодательством процентах от начисленной заработной платы. Расчет таких отчислений производится в ведомостях распределения заработной платы по направлениям произведенных затрат.

Данные из ведомостей переносятся в сводный регистр для обобщения всех затрат на производство продукции (работ и ус луг). После расчетов на счетах делаются записи:

Дебет 20 «Основное производство»

Кредит 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

4. Учет затрат вспомогательных производств

Необходимым звеном в деятельности предприятия является хорошо налаженная работа вспомогательных производств.

Вспомогательные производства — это те производства, которые обслуживают основное производство, выполняя для него определенные работы и оказывая ему услуги.

На предприятиях могут создаваться следующие вспомогательные производства:

— ремонтно- строительное;

— транспортное;

— инструментальное производство;

— энергосиловое;

— жестяно – баночное;

— по добыче гравия, песка;

— по переработке с/х продукции и т.д.

По характеру технологического процесса и однородности выпускаемой продукции различают:

— простые;

— сложные вспомогательные производства.

Простые производства вырабатывают однородную продукцию, они не имеют или имеют стабильные остатки незавершенного производства (цех, электроцех, транспортный цех, водонасосные станции).

Сложные вспомогательные производства вырабатывают разнородную продукцию, имеют значительные и нестабильные остатки незавершенного производства (цех, инструментальный, ремонтный цеха).

Первичный учет выпущенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг ведется в соответствующих документах:

— актах приема-передачи отремонтированных объектов (по выполненным и сданным ремонтным работам),

— накладных (для учета количества изготовленных и сданных на склад инструментов),

— путевых листах (для учета объема перевозок транспортного цеха),

— справках главного энергетика, главного механика, главного технолога (для учета объема работ и услуг, выполненными простыми производствами).

Учет затрат вспомогательных производств ведется по номенклатуре статей, рекомендованной отраслевыми инструкциями (методическими рекомендациями) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.

Примерная номенклатура статей затрат вспомогательных производств включает:

— заработную плату с отчислениями производственных рабочих.

— материалы за вычетом возвратных отходов,

— топливо и энергию,

— общепроизводственные расходы,

— потери от брака,

— прочие расходы.

Аналитический учет, организуется в разрезе калькулируемых объектов на карточках учета производства, где учет ведется по заказам и статьям калькуляции.

Синтетический учет затрат вспомогательных производств ведется в ж-о № 10 по данным ведомости № 12.

Для учета затрат и выхода услуг по вспомогательным производствам в Плане счетов предназначен счет 23 «Вспомогательные производства». Счет 23 — активный, калькуляционный. В АПК к счету 23 открываются субсчета: 23-1 «Ремонтные мастерские», 23-2 «Ремонт зданий и сооружений», 23-3 «Машинно-тракторный парк», 23-4 «Автомобильный транс порт», 23-5 «Энергетические производства», 23-6 «Водоснабжение», 23-7 «Гужевой транспорт». По дебету счета учитываются затраты по соответствующим аналитическим счетам в разрезе установленных статей затрат. При этом составляются бухгалтерские записи: Д 23 К 70,69,10,76,12,13,02,28 и т.д. Общепроизводственные расходы разрешается учитывать также по Д 23, а при необходимости — отдельно на счете 25 ( в этом случае по окончании месяца ОПР распределяют по видам продукции и списывают Д 23 К 25).

После завершения отчетного периода по Д 23 определяются все затраты вспомогательного производства, по К 23 — плановая оценка услуг по потребителям пропорционально объему оказанных услуг и плановой себестоимости единиц услуг. При этом составляется бухгалтерская запись: Д 20,23,25,26,97, и др. К 23.

В конце отчетного периода определяется фактическая себестоимость услуг. После определения фактической себестоимости плановая оценка услуг доводится до фактической. Выявленные расхождения между плановой и фактической себестоимостью составляют калькуляционную разницу, которая списывается на те же счета, куда была списана плановая себестоимость. При этом возможны два варианта:

Плановые затраты больше фактических затрат, следовательно корректировка записывается методом «красное сторно».

Плановые затраты меньше фактических затрат, следовательно корректировка записывается дополнительной бухгалтерской записью.

При определении фактической себестоимости услуг вспомогательных производств учитывается стоимость взаимопотребляемых (встречных) услуг. Встречные услуги характерны для многих вспомогательных производств. Электроцех вырабатывает электроэнергию для ремонтного цеха и получает от ремонтного цеха услуги по ремонту оборудования. В этом случае, чтобы определить фактическую Сс выработанной электроэнергии, надо знать Сс услуг по ремонту оборудования. Но для этого ремонтный цех должен знать стоимость электроэнергии, полученной от электроцеха. Это довольно сложно определить. поэтому, в целях упрощения учета затрат вспомогательных производств принято оценивать встречные услуги по плановой Сс.

При закрытии счетов счет 23 закрывается в первую очередь, т.к. вспомогательные производства выполняют работы и услуги для всех подразделений организации. Перед закрытием счета 23 определяют:

— фактические затраты,

— цеховые расходы, подлежащие распределению,

— отклонения цеховых расходов, подлежащих списанию, от сумм этих расходов, распределенных в течение года по плановому проценту,

— калькулирование фактической Сс единицы работ и услуг,

— калькуляционная разница на единицу работы,

— отнесение калькуляционных разниц на счета потребителей услуг.

Последовательность закрытия аналитических счетов на счете 23 следующая:

1. Первыми закрываются счета, не имеющие встречных услуг и счетов потребите лей внутри счета 23,

2. Затем закрываются счета, не имеющие встречных услуг, но имеющие счета потребителей в пределах счета 23.

3. После этого закрываются счета, имеющие минимум встречных услуг и минимум счетов потребителей внутри счета 23,

4. В последнюю очередь закрываются счета, имеющие максимум встречных услуг и минимум счетов потребителей в пределах счета 23.

5.Учет расходов по обслуживанию производства и управлению

Накладные расходы возникают в связи с организацией и об­служиванием производственного процесса и управлением им и состоят из общепроизводственных и общехозяйственных расходов.

Общепроизводственные (цеховые) расходы связаны с обслу­живанием и управлением производствами в цехах организа­ций. Состав и размер общепроизводственных расходов опреде­ляется сметами на содержание и эксплуатацию оборудования, управленческих и хозяйственных расходов цеха. Составление смет производится по каждому цеху отдельно. Цель планирова­ния расходов и выделения в фактической себестоимости про­дукции самостоятельных калькуляционных статей — постоян­ный контроль за соблюдением смет.

Планирование и учет общепроизводственных расходов про­изводится по следующей номенклатуре статей:

• амортизация производственного оборудования и транспортных средств;

• отчисления в ремонтный фонд или затраты по ремонту про­изводственного оборудования и транспортных средств;

• расходы по эксплуатации оборудования;

• заработная плата и отчисления на социальные нужды рабо­чих, обслуживающих оборудование;

• содержание аппарата управления цеха;

• содержание зданий цехов и цеховых сооружений;

• расходы на проведение испытаний, опытов и исследований;

• охрана труда работников цеха;

• потери от брака, от простоев по внутрипроизводственным
причинам и др.
Оформляются общепроизводственные расходы в обычном порядке, т.е. на основании первичных расходных документов. Например, расход материальных ценностей оформляется требованиями или накладными, амортизационные отчисления — ведомостями начисления амортизации, расходы на оплату труда — нарядами, ведомостями, табелями и т.д.

Синтетический учет общепроизводственных расходов ведется на активном собирательно-распределительном счете 25 «Общепроизводственные расходы», а аналитический — в специальных ведомостях по каждому цеху в разрезе статей сметы.

На основании первичных документов, подтверждающих факт и сумму произведенных общепроизводственных расходов, на счетах бухгалтерского учета делаются записи:

Дебет 25 «Общепроизводственные расходы»

Кредит 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию обеспечению» и пр.

По окончании месяца сумма общепроизводственных расходов, учтенная по дебету счета 25, списывается. Списание означает распределение всей суммы общепроизводственных расходов, т.е. обнуление (закрытие) счета.

Общепроизводственные расходы относятся на себестоимость товарной продукции, т.е. уже законченной обработкой на себестоимость незавершенного производства, оставшегося на конец месяца. Сумма общепроизводственных расходов, приходящаяся на себестоимость товарной продукции, распределяется между себестоимостями отдельных видов продукции пропорционально сумме основной заработной платы производственных рабочих, прямым затратам материалов и др. При выборе способа распределения общепроизводственных расходов организация исходит из специфики своей деятельности, уровня автоматизации учетных работ, квалификации работников и т.д. При распределении общепроизводственных расходов с: чала определяется отношение общей суммы общепроизводственных расходов по цеху к общей сумме, например, заработной платы производственных рабочих по цеху. Затем найденный процент умножается на сумму основной заработной платы производственных рабочих, учтенную по каждому виду продукции цеха. В итоге получается доля общепроизводственных расходов, приходящаяся на этот вид продукции.

На основании такого расчета по распределению общепроиз­водственных расходов, оформленного бухгалтерской справкой, на счетах делается следующая запись:

Дебет 20 «Основное производство» (изделие 1)

Дебет 20 «Основное производство» (изделие 2) и т.д.

Кредит 25 «Общепроизводственные расходы».

Следующий вид накладных расходов — общехозяйственные расходы, которые связаны с управлением и обслуживанием ор­ганизации в целом. Состав и размер этих расходов определяет­ся сметой.

Планирование и учет общехозяйственных расходов ведется по следующей номенклатуре статей:

содержание аппарата управления;

• расходы на служебные командировки аппарата управле­ния;

• содержание пожарной, военизированной и сторожевой охраны;

• представительские расходы, связанные с деятельностью ор­ганизации;

• содержание прочего хозяйственного персонала;

• канцелярские и почтово-телеграфные расходы;

• амортизация основных средств общехозяйственного назна­чения;

• отчисления в ремонтный фонд или затраты на текущий ре­монт зданий, сооружений и инвентаря общехозяйственного назначения;

• расходы на содержание зданий, сооружений и инвентаря об­щехозяйственного назначения;

• затраты на проведение испытаний, опытов, исследований, содержание общехозяйственных лабораторий;

• расходы на охрану труда работников организации;

• подготовка и переподготовка кадров;

• обязательные отчисления, налоги и сборы;

• непроизводительные общехозяйственные расходы и пр.

Синтетический учет общехозяйственных расходов ведется на активном собирательно-распределительном счете 26 «Обще­хозяйственные расходы», а аналитический — на счете 26 по статьям сметы в отдельной ведомости.

Все фактические затраты собираются и отражаются записями:

Дебет 26 «Общехозяйственные расходы»

Кредит 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и пр.

В конце каждого месяца производится списание общехозяйственных расходов. Распределяются общехозяйственные рас ходы между готовой продукцией и незавершенным производством, оставшимся на конец отчетного месяца; затем затрать приходящиеся на готовую продукцию, распределяются между отдельными ее видами пропорционально выбранной базе ил способу списания. Списание этих расходов может производится двумя способами:

• включением в затраты на производство конкретных видов продукции путем распределения, аналогичного распределению общепроизводственных расходов. На счетах бухгалтерского учета при этом делаются следующие записи:

Дебет 20 «Основное производство» (изделие 1)

Дебет 20 «Основное производство» (изделие 2) и т.д.

Кредит 26 «Общехозяйственные расходы».

Базой распределения общехозяйственных расходов могут выступать: основная заработная плата производственных рабочих, прямые затраты; затраты сырья и материалов и т.д.;

• списанием общехозяйственных расходов, как условно-постоянных, на счет «Продажи» путем распределения между видами реализуемой продукции:

Дебет 90 «Продажи» (изделие 1)

Дебет 90 «Продажи» (изделие 2) и т.д.

Кредит 26 «Общехозяйственные расходы».

При списании общехозяйственных расходов на счет 90 они распределяются между видами реализованной продукции, работ или услуг пропорционально выручке от продажи, производственной себестоимости продукции или другому показателю. Выбор того или иного способа списания общехозяйственных расходов должен быть отражен в учетной политике организации. Конечно, второй способ значительно упрощает списание общехозяйственных расходов. Однако он применим при усло­вии, что вся продукция, к которой относятся общехозяйствен­ные расходы, реализована или удельный вес этих расходов в се­бестоимости продукции незначителен.

Фактические данные после учета и распределения наклад­ных расходов заносятся в ведомость сводного учета затрат на производство продукции (работ, услуг).

Таким образом, в конце отчетного месяца после распределе­ния накладных расходов и их списания счета 25 «Общепроиз­водственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы» за­крываются и остатков на конец месяца не имеют.

6. Учет брака в производстве

Непроизводительные расходы и потери находят отражение в себестоимости продукции на разных калькуляционных статьях в зависимости от характера и вида этих расходов и потерь. Так, по­тери от простоев по внешним причинам (от недопоставки матери­альных и энергоресурсов и других подобных причин) учитывают в составе общехозяйственных расходов, а потери от простоев, имев­ших место по вине цехов, мастерских и других структурных по­дразделений, — в составе общепроизводственных расходов. Потери от брака в производстве учитываются на отдельном счете Брака в производстве и выделены в самостоятельную статью калькуляции себестоимости продукции (работ, услуг).

Браком в производствепринято счи­тать продукцию (изделия), полуфаб­рикаты, узлы, детали и конструкции, виды работ, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по своему прямому назна­чению либо применяются лишь после дополнительных затрат на устранение имеющихся дефектов.

По экономическому содержанию брак в производстве является непроизводительным расходом материальных и трудовых ресурсов, поэтому на большинстве производственных предприятий он не планируется. Но в ряде производств (литейном, стекольном, ваку­умном и некоторых других) брак еще не может быть полно­стью предотвращен и планируется в технологически неизбеж­ных пределах.

По характеру выявленных дефектов брак подразделяется на исправимый и неисправимый (окончательный). К исправимому браку относят детали, узлы и изделия, работы, которые могут удов­летворять требованиям стандартов или технических условий после исправления дефектов, если такое исправление технически воз­можно и экономически целесообразно. Если исправить дефект технически невозможно или расходы по исправлению будут пре­вышать потери от брака, эти детали, узлы, изделия, работы относят к окончательному браку.

По месту выявления различаютвнутренний брак, обнаружен­ный на любом участке производства до отправки (сдачи) потреби­телю, и внешний — выявленный у потребителя.

Во всех случаях выявленный в производстве брак должен быть документально зафиксирован. Наиболее распространенным доку­ментом является акт (извещение) о браке, в котором работники службы технического контроля или другой службы, на которую возложены функции технического контроля, указывают наимено­вание забракованного изделия, его технический номер, номер опе­рации (конкретное содержание работы), на которой брак выявлен, коды вида и причины брака. В акте о браке выделяется специаль­ный раздел для калькуляции брака по статьям прямых затрат.

В организациях разрабатывают инструкцию о порядке оформ­ления, учета и списания брака. В ней в зависимости от отраслевых особенностей и технологии производства определяется номенкла­тура видов, причин брака и ответственных за это служб или лиц. Отнесение брака к определенному виду обусловлено характером нарушений, которые приводят к невозможности использования детали, узла или изделия (не выдержан размер, недолив в фор­му, внутренние раковины и прочие дефекты, неполный отпеча­ток рисунка, несоответствие стандарту и др.). Причины брака ха­рактеризуются допущенными нарушениями технологической и производственной дисциплины (неправильной наладкой станка, неисправностями оборудования и инструмента, нарушением тех­нологической документации, недостаточной квалификацией ис­полнителей, дефектами в сырье, материалах и полуфабрикатах).

Как уже отмечалось, в типовой номенклатуре калькуляционных статей расходов предусмотрена статья «Потери от брака», на которую относят: себестоимость окончательно забрако­ванной продукции (работ) за вычетом удержаний и возмещений; расходы по устранению дефектов исправимого брака, повреждений ранее выполненных частей работ; стоимость материалов и полуфаб­рикатов, испорченных при наладке оборудования сверх установлен­ных норм; превышающие установленные нормы расходы на гаран­тийный ремонт.

Все операции по браку подлежат учету на синтетическом каль­куляционном счете 28 «Брак в производстве». Аналитический учет на этом счете ведут по отдельным структурным подразделениям, ви­дам продукции (работ), статьям расходов и виновникам брака (при журнально-ордерной форме учета — в ведомости № 14, при машинеориентированных формах учета — в специальной машинограмме аналогичного содержания).

Себестоимость внутреннего окончательного брака слагается из фактических затрат по статьям расходов, установленным для каль­кулирования производственной себестоимости готовой продукции (работ, услуг), кроме затрат по статьям «Расходы на подготовку и освоение производства», «Общехозяйственные расходы», «Потери от брака» и «Прочие производственные расходы». На предприятиях с большой номенклатурой изделий и полуфабрикатов брак обычно оценивают исходя из плановой или нормативной себестоимости. Уменьшают потери от брака на стоимость полученных отходов по цене их возможного использования.

Определенные таким способом затраты уменьшают на суммы, удерживаемые из оплаты труда конкретных виновников, и стои­мость возможного использования материалов (в виде отхо­дов и т. д.). Потери от брака также уменьшаются на возмещенную поставщиками сумму ущерба или сумму удовлетворения иска за поставку некачественного материала.

На весь внутренний окончательный брак продукции составля­ется ведомость (машинограмма).

На себестоимость брака делают бухгалтерскую запись

Д 28 «Брак в производстве»

К 20 «Основное производствоа» — по продукции основных цехов

К 23 «Вспомогательное производство» — по продукции вспомогатель­ных производств.

На сумму возмещения потерь от брака:

К 28 «Брак в производстве»

Д 10 «Материалы» — на стоимость от­ходов,

Д 70 «Расчетов с персоналом по оплате труда», 73 «Расчеты с персона­лом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению мате­риального ущерба») — на сумму удержаний за брак

Д 76 — 2 «Расчетов по претензиям» — на сумму исков к поставщикам.

Разность между себестоимостью забракованных изделий и суммой возмещения потерь от брака представляет собой величину собственно потерь от брака. Запись на счетах будет следующей:

Д-т 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство»

К-т 28 «Брак в производстве»

К потерям от исправимого брака относят расход материалов на исправление дефектной продукции, оплату труда, начисленную за исправление забракованных изделий, отчисления на социальное страхование и социальное обеспечение, другие социальные нужды и иные расходы. При этом себестоимость исправимого брака на счет Брака в производстве не перечисляют. На нем собирают ука­занные выше затраты по исправлению брака.

Следовательно, на дебете счета 28 «Брака в производстве» отражают стоимость всей окончательно забракованной продукции, а также затраты на исправление брака. При обнаружении внешнего брака делают корректировку объема оборотов по реализации в том пери­оде, в котором предприятие-изготовитель принимает от покупате­ля рекламацию по поводу брака.

7. Общая схема учета затрат на производство

Общая схема учета затрат на производство представляет собой определенную последовательность выполнения учетных работ. Все учетные работы и процедуры можно условно разде­лить на четыре этапа.

На первом этапе все фактические затраты в течение отчетного месяца на основании первичных документов по расходу материалов, начислению и распределению оплаты тру­да, начислению амортизации основных средств и нематериаль­ных активов, по расходам денежных средств и пр. отражаются на основных калькуляционных и собирательно-распредели­тельных счетах:

Дебет 20 «Основное производство» — по прямым затратам на изготовление продукции (работ или услуг);

Дебет 25 «Общепроизводственные расходы» — по расходам на обслуживание и управление отдельным структурным подразделением (цехом, производ­ством, мастерской);

Дебет 26 «Общехозяйственные расходы» — по расходам на общее обслуживание и управление организаци­ей;

Дебет 28 «Брак в производстве» — на потери от изготовле­ния бракованной продукции;

Кредит 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материа­лы» , 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др.

На втором этапе распределяются общепроизводст­венные и общехозяйственные расходы. Учтенные предвари­тельно на счетах 25 и 26, эти расходы сначала распределяются между выпущенной готовой продукцией и остатками незавер­шенного производства. Затем общепроизводственные и обще­хозяйственные расходы распределяются между отдельными видами продукции, работ и услуг и относятся в дебет счета 20 «Основное производство» (или 90 «Продажи»).

На третьем этапе при наличии производственного брака на счете 28 «Брак в производстве» выявляются оконча­тельные потери от брака. Такие потери определяются путем со­поставления себестоимости забракованной продукции и затрат по исправлению брака с суммами стоимости его по цене воз­можного использования и возмещениями, удержанными с ви­новников брака. Окончательные потери от брака, определен­ные по счету 28, списываются:

Дебет 20 «Основное производство»

Кредит 28 «Брак в производстве».

Таким образом, после завершения трех этапов на счете 20 «Ос­новное производство» собираются все прямые и косвенные затра­ты на производство продукции (работ, услуг) за отчетный месяц.

На четвертом этапе определяется фактическая производственная себестоимость выпущенной продукции, т.е. устанавливаются и оцениваются остатки незавершенного про­изводства на конец месяца. Стоимость остатков незавершенно­го производства остается как сальдо на конец месяца (или нача­ло следующего) на счете 20 «Основное производство» по каждо­му виду продукции. Затем по данным о фактических затратах, произведенных за месяц, изменениях остатков незавершенного производства и затратах, уменьшающих фактические расходы, определяют фактическую производственную себестоимость вы­пущенной из производства готовой продукции. Эта сумма спи­сывается со счета 20 «Основное производство» и отражается бухгалтерской записью (в зависимости от выбранной организа­цией методики):

Дебет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» или

Дебет 43 «Готовая продукция»

Кредит 20 «Основное производство».

Основные нормативные документы:

1. Гражданский кодекс РФ.

2. Федеральный закон О бухгалтерском учете.

3. Федеральный закон от 05.08.2000 г. № 118-ФЗ. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая// Собрание законодательства РФ. –2000. — № 32. – Ст.3340.

4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Приказ Министерства финансов РФ от 31.10.2000 № 94н.

5. Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ.

6. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99. Утверждено Приказом Минфина РФ 6 мая 1999 г. № 32н.

7. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Утверждено Приказом Минфина РФ 6 мая 1999 г. № 33н.

8. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организаций» ПБУ 4/99

9. Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000. Утверждено приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. №92 н.

10. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02

1. Структура и порядок формирования финансовых результатов

Показателем, характеризующим финансовый результат деятельности коммерческой организации, является суммарная прибыль или убыток.

Доходамиорганизации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

В бухгалтерском учёте учёт доходов регламентируется ПБУ 9/99 «Доходы организации», которое в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяет доходы на:

1. доходы от обычных видов деятельности;

2. прочие доходы.

Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.

Не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц:

— сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

— по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

— в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

— авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

— задатка;

— в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

— в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

В бухгалтерском учёте учёт расходов регламентируется ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

— расходы по обычным видам деятельности;

— прочие расходы.

Не признается расходами организации выбытие активов:

— в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);

— вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи).

Виды деятельности организации:

1. Обычные виды деятельности

1.1 производство и продажа продукции;

1.2 торговля товарами;

1.3 выполнение работ;

1.4 оказание услуг;

1.5 если это является предметом деятельности:

— арендные операции

— поступление активов

— предоставление за плату прав

— участие в капиталах других организаций

2. Прочие виды деятельности

2.1 процентные операции;

2.2 продажа основных средств, неликвидов и т. д.

2.3 внереализационные операции;

2.4 если это не является предметом деятельности:

— арендные операции

— поступление активов

— предоставление за плату прав

— участие в капиталах других организаций.

Эта классификация применятся для группировки доходов и расходов организации по видам.

Для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчётном году предназначен счёт 99 «Прибыли и убытки».

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные.

По дебету счёта 99 «Прибыли и убытки» отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту — прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчётный период показывает конечный финансовый результат отчётного периода.

Суммарная прибыль (убыток) слагается из:

— финансового результата от реализации товаров (продукции, работ, услуг) как разница между выручкой, отражаемой по кредиту счета 90 «Продажи», и суммой расходов, связанных с реализацией товаров, отражаемых по дебету счета 90 «Продажи». Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового и кредитового оборота по субсчетам 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» и «Налог с продаж» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» определяется финансовый результат от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результата ежемесячно (заключительными оборотами) списывают с субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет. По окончании отчетного года все субсчета закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» (Д 90-1 К 90-9, Д 90-9 К 90-2,3,4,5);

— суммы разницы между операционными доходами и расходами, которые отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы»;

— финансового результата от внереализационных операций, определяемого уменьшением внереализационных доходов на сумму внереализационных расходов, которые отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы»;

— суммы разницы между чрезвычайными доходами и чрезвычайными расходами, которые отражаются на счете 99 «Прибыли и убытки»;.

Аналитический учет по счету 99 «Прибыли и убытки» ведется по видам доходов и расходов:

— по обычным видам деятельности;

— прочие (с формированием отдельной информации о процентах к получению, процентах к уплате, доходах от участия в других организациях и прочих операционных доходах и расходах; штрафы, пени неустойки за нарушение условий договоров, активы, полученные безвозмездно, курсовые разницы);.

В целях управления организацией аналитический учет отдельных видов доходов и расходов может быть детализирован с помощью группировки информации по отдельным статьям прибылей и убытков. Перечень статей аналитического учета должен быть зафиксирован в учетной политике организации.

2. Учет финансовых результатов от обычных видов деятельности

Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее — выручка).Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:- материальные затраты;- затраты на оплату труда;- отчисления на социальные нужды;- амортизация;- прочие затраты.Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.

Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним предназначен счёт 90 «Продажи».

К счёту 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:

На субсчёте 90-1 «Выручка» учитываются поступления активов, признаваемые выручкой.

На субсчёте 90-2 «Себестоимость продаж» учитывается себестоимость продаж, по которым на субсчёте 90-1 «Выручка» признана выручка.

На субсчёте 90-3 «Налог на добавленную стоимость» учитываются суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика).

На субсчёте 90-4 «Акцизы» учитываются суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров).

Субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчётный месяц.

Таким образом, финансовый результат от продажи складывается по следующей формуле:

В течение всего года записи по субсчетам счета 90 ведутся нарастающим итогом:

Дебет 62 Кредит 90-1 – получена выручка;

Дебет 90-2 Кредит 40, 41, 43, 44 – списаны затраты (себестоимость);

Дебет 90 /3, 90-4, 90-5 Кредит 68, 76 – отражены налоги, НДС, акцизы;

Дебет 90-6 Кредит 68 – учтены экспортные пошлины.

По окончании каждого месяца расчетным путем (без закрытия субсчетов) на счете 90 определяют финансовый результат. Это делают путем сравнения кредитового оборота по субсчету 90-1 с общим дебетовым оборотам всех остальных субсчетов. Полученный результат ежемесячно списывают с субсчета 90-9 на счет 99 – прибыль; или Дебет 99 Кредит 90-9 – убыток. В конце отчетного года все субсчета счета 90 списываются на субсчет 90-9.

3. Учет прочих доходов и расходов

Прочими доходами являются:

поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке;

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

поступления в возмещение причиненных организации убытков;

прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

курсовые разницы;

сумма дооценки активов;

прочие доходы.

Прочими доходами также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.

Прочими расходами являются:

расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

возмещение причиненных организацией убытков;

убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

курсовые разницы;

сумма уценки активов;

перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

прочие расходы.

Прочими расходами также являются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

Для обобщения информации о прочих доходах и расходах предназначен счёт 91 «Прочие доходы и расходы».

К счёту 91 «Прочие доходы и расходы» могут быть открыты субсчета:

На субсчёте 91-1 «Прочие доходы» учитываются поступления активов, признаваемые прочими доходами (за исключением чрезвычайных).
На субсчёте 91-2 «Прочие расходы» учитываются прочие расходы (за исключением чрезвычайных).

Субсчёт 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчётный месяц.

Таким образом, финансовый результат от прочих видов деятельности складывается по формуле:

В течение года записи по субсчетам счета 91, идут нарастающим итогом:

1. По кредиту 91-1 отражаются поступления:

а) предоставление за плату активов, прав и т.д – Дебет 51, 52, 72;

б) проценты, доходы по ценным бумагам – Дебет 76;

в) проценты за использование кредитной организацией денежных средств на счете предприятия – Дебет 51, 52, 58;

г) штрафы, пени, неустойки – Дебет 51, 76;

д) безвозмездно полученные активы – Дебет 98 и т.д.

2. По дебету субсчета 91-2 в течение года отражают расходы от реализации:

а) связанные с предоставлением за плату активов, прав – Кредит 02, 05, 51;

б) остаточная стоимость амортизируемых активов, списываемых предприятием – Кредит 01, 04 , 10;

в) расходы связанные с продажей, выбытием и списанием основных средств и других активов – Кредит 60, 70, 69;

г) проценты по кредитам и займам – Кредит 66, 67;

д) штрафы, пени, неустойки – Кредит 51, 76;

е) отчисления в резервы – Кредит 14, 59, 63 и т.д.

В конце каждого месяца, расчетным путем определяют финансовый результат (сравнивают Кредит 91-1 и Дебет 91-2), его списывают на счет 91-9, а затем на счет 99.

В конце отчетного года счет 91 по каждому из субсчетов закрывают на счет 91-9, а тот – на счет 99.

4. Учет расходов будущих периодов

Расходы будущих периодов — это затраты, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным перио­дам.

К расходам будущих периодов относятся:

— расходы на подготовку и освоение производства;

— расходы по ремонту основных средств (когда не создается ремонтный фонд);

— расходы по оплате аренды объектов основных средств или их отдельных частей (помещений);

— расходы на рекламу,

— расходы на приобретение лицензий;

— расходы, связанные с оплатой услуг телефонной и радиосвязи, перечисляемой за последующие периоды, и др.

Учет расходов будущих периодов осуществляют по дебету активного счета 97 «Расходы будущих периодов» с кредита соот­ветствующих материальных, расчетных и других счетов (10, 50, 51,70, 69, 76 и др.). Ежемесячно или в другие сроки учтенные на дебете счета 97 расходы списывают в дебет счетов 20,23,25,26,44 и других счетов. Сроки списания расходов будущих периодов, а также соответствующие издержки или другие источники, на ко­торые списываются указанные расходы, регламентируются зако­нодательными и другими нормативными актами или определя­ются самими организациями. Например, расходы по ремонту ос­новных средств, учтенные в начале года на счете 97, списывают ежемесячно либо пропорционально объему производства по ме­сяцам, либо пропорционально плановым затратам на ремонт ос­новных средств, либо равномерно по месяцам.

Из общего состава расходов будущих периодов отдельной
калькуляционной статьей по счету 20 «Основное производство»
отражают лишь расходы по подготовке и освоению производства.
Остальные расходы будущих периодов списывают со счета 97 в дебет собирательно-распределительных (25, 26) или других счетов. Расходы на рекламу, относящиеся к будущим периодам, так­же учитываются по дебету счета 97 и кредиту счета 76, с последу­ющим списанием расходов с кредита счета 97 в дебет счетов учета затрат на производство и расходов на продажу.

ПБУ 14/2000 не включает в состав нематериальных активов расходы, связанные с приобретением лицензий. В связи с этим расходы по приобретению лицензий целесообразно учитывать на счете 97 в качестве расходов будущих периодов. С кредита счета 97 стоимость лицензий в течение срока их действия списывается равномерно по месяцам на счета 26 «Общехозяйственные расхо­ды» или 44 «Расходы на продажу».

Корреспонденция счетов по учету расходов будущих периодов:

Д 97 — К 60,71,76 и др. — отражены суммы расходов, произ­веденные в текущем периоде, но относящиеся к будущим пе­риодам;

Д 19 — К 60,71,76 и др. — отражена сумма НДС, относящая­ся к расходам будущих периодов;

Д 20,26,44 и др. — К 97 — списаны расходы будущих перио­дов в отчетном году, к которому они относятся, в установлен­ном организацией порядке.

5.Учет доходов будущих периодов

Для учета доходов, полученных в отчетном периоде, но отно­сящихся к будущим периодам, используют счет 98 «Доходы буду­щих периодов», который является пассивным. По кредиту счета учитывают доходы, относящиеся к будущим периодам, предстоя­щие поступления задолженностей, доходы, возникающие вслед­ствие превышения взыскиваемых с виновников недостающих цен­ностей над их балансовой стоимостью.

По дебету счета отражают списание доходов будущих перио­дов на счета учета имущества, расчетов, счет 91 «Прочие доходы и расходы». К счету 98 «Доходы будущих периодов» могут быть открыты следующие субсчета:

• 1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»;

• 2 «Безвозмездные поступления»;

• 3 «Предстоящие поступления задолженностей по недостачам,
выявленным за прошлые годы»;

• 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» и др.

На субсчете 1 учитывают доходы, полученные в отчетном пе­риоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам, — аренд­ная и квартирная плата, плата за коммунальные услуги, пользо­вание средствами связи и др. Полученные или начисленные сум­мы доходов отражают по кредиту счета 98-1 и дебету счетов учета денежных средств и расчетов; списание доходов на расходы на­ступившего отчетного периода — по дебету счета 98-1 и кредиту соответствующих денежных или расчетных счетов.

На субсчете 2 учитывают стоимость безвозмездно получен­ных активов.

Безвозмездно полученные активы отражают по рыночной стоимости по дебету счетов учета имущества (08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы» и других счетов) с кре­дита счета 98-2. Сумма бюджетных средств, направленных ком­мерческой организации на финансирование расходов, записы­вается в кредит счета 98-2 и дебет счета 86 «Целевое финансиро­вание».

Суммы, учтенные на кредите счета 98, списывают в дебет это­го счета с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы»:

• по безвозмездно полученным основным средствам — по мере начисления амортизации;

• по иным безвозмездно полученным материальным ценностям — по мере их списания на производство или при продаже.

На субсчете 3 учитывают предстоящие поступления, задол­женности по недостачам, выявленным за прошлые годы. По кре­диту счета 98-3 отражают выявленные в отчетном году за про­шлые годы суммы недостач, признанных виновными лицами или присужденные к взысканию с них судебными органами, в коррес­понденции со счетом 94 «Недостачи от потери и порчи ценно­стей». Одновременно на эти суммы кредитуют счет 94 и дебетуют счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба».

По мере погашения задолженности по недостачам кредиту­ют счет 73-2 и дебетуют счета учета денежных средств или дру­гого имущества. Одновременно оплаченную задолженность от­ражают по дебету счета 98-3 и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

На субсчете 4 учитывают разницу между взыскиваемой с ви­новных лиц суммой за недостающие ценности и их учетной стои­мостью.

Выявленную разницу отражают по кредиту счета 98-4 и дебе­ту счета 73-2. При погашении задолженности по выявленной раз­нице кредитуют счет 73-2 и дебетуют счет учета денежных средств или другого имущества. Одновременно погашенную часть разни­цы списывают в дебет счета 98-4 и кредит счета 91.

Аналитический учет по счету 98 осуществляют:

• по субсчету 1 — по каждому виду доходов;

• по субсчету 2 — по каждому безвозмездному поступлению ценностей;

• по субсчету 3 — по каждому виду недостач;

• по субсчету 4 — по видам недостающих ценностей.

Корреспонденция счетов по данному субсчету:

Д 98-1 — К 76 — отражено поступление плановых платежей от заказчика;

Д 76 — К 98-1 — поступившие платежи отражены в составе доходов будущих периодов;

Д 98-1 — К 68 — начислен НДС с суммы плановых платежей;

Д 98-1 — К 90 — отражена выручка от реализации услуг

по перевозке грузов;

Д 68 — К 98-1 — восстановлен НДС с суммы полученных пла­тежей;

Д 90 — К 68 — начислен НДС к уплате в бюджет;

Д 90 — К 20 — списана фактическая себестоимость оказан­ных услуг по перевозке грузов;

Д 90 — К 99 — отражен финансовый результат. На субсчете 98-2 учитывают стоимость активов, полученных орга­низацией безвозмездно, которую списывают на финансовые результаты:

1) по безвозмездно полученным основным средствам по мере
начисления амортизации, что отражают в бухгалтерском учете следующими проводками:

Д 08 — К 98-2 отражена рыночная стоимость объекта основ­ного средства, полученного безвозмездно;

Д 01 — К 08 — принят объект к учету;

Д 20 — К 02 — начислена амортизация по объекту основных средств;

Д 98-2 — К 91 — стоимость объекта относится на доходы по мере начисления амортизации;

2) по иным безвозмездно полученным материальным ценно­стям — по мере списания на счета учета затрат на производство либо
расходов на продажу.

Организация может относить стоимость приобретенных матери­альных ценностей на финансовые результаты в момент принятия акти­ва к бухгалтерскому учету. Порядок списания полученных безвозмезд­но активов должен быть закреплен в учетной политике организации.

В соответствии с Планом счетов при использовании субсчета 98-3 следует делать следующие проводки:

Д 94 — К 98-3 — отражены суммы недостач, выявленные за прошлые годы (признанные виновными лицами или при­сужденные ко взысканию судом);

Д 73-2 — К 94 — отражены суммы ущерба от недостач, списанные на виновных лиц;

Д 51 — К 73-2 — отражено поступление средств в возмеще­ние ущерба;

Д 98-3 — К 91 — отнесен на финансовый результат доход в сум­ме поступивших денежных средств в возмещение ущерба.

На субсчете 98-4 учитывают разницу между взыскиваемой виновных лиц суммой за недостающие материальные и иные ценности и их стоимостью, указанной в бухгалтерском учете организации:

Д 73-2 — К 98-4 — отнесена на виновных лиц сумма недоста­ющих материальных ценностей;

Д 98-4 — К 91 — отнесен на финансовые результаты доход в виде разницы между суммой, подлежащей ко взысканию с виновных лиц, и учетной стоимостью недостающих ценно­стей по мере погашения задолженности виновным лицом.

6. Учет расчетов по налогу на прибыль

Бухгалтерская прибыль (убыток) — это финансовый результат отчетного периода, исчисленный в порядке, установленном нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету в РФ. Цели применения организациями ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» сформулированы в п.1 данного положения:

1 Отразить в бухгалтерском учете и отчетности взаимосвязь прибыли (убытка), определенной в соответствии с нормативными актами по бухгалтерскому учету, и налоговой базы по налогу на прибыль, определенной в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

2 Отразить в бухгалтерском учете и отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

3 Отразить в учете суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, а также суммы, способные оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством РФ о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц. Общие принципы применения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» могут быть выражены следующей схемой.

Условный расход (доход) по налогу на прибыль равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством.

В бухгалтерской отчетности в соответствии с п. 22 ПБУ 18/02 текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) должен признаваться в качестве обязательства, равного сумме неоплаченной величины налога (кредита счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»), рассчитанного в соответствии с законодательством по налогам и сборам.

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов (п. 4 ПБУ 18/02).

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а, налоговую базу по налогу на прибыль — в другом отчетном периоде.

Согласно п. ПБУ 18/02 под временными разницами понимаются доходы и расходы:

— формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде;

— формирующие (в отличие от постоянных разниц) налоговую базу по налогу на прибыль в других отчетных периодах.

В зависимости от характера влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) временные разницы подразделяются на:

— вычитаемые;

— налогооблагаемые.

Вычитаемые временные разницы — это отдельные отклонения в формировании налоговой базы и бухгалтерской прибыли (убытка) данного отчетного периода, которые:

1) приводят к увеличению налоговой базы (уменьшения убытка) по сравнению с бухгалтерской прибылью (убытком) данного отчетного периода;

2) должны привести к уменьшению налоговой базы по сравнению с бухгалтерской прибылью в одном или нескольких последующих периодах при прочих равных условиях.

Под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, рассчитанного от бухгалтерской прибыли (условного расхода) в следующем отчетном или последующих отчетных периодах.

Величина отложенного налогового обязательства определяется как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставки налога на прибыль.

Отложенный налог на прибыль — это сумма налога, которая должна уменьшить (увеличить) сумму налога на прибыль подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Отложенный налог на прибыль является промежуточным и не определяет правила ведения аналитического или синтетического учета.

Под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Под текущим налогом на прибыль (текущим налоговым убытком) признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыльравняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Постоянное налоговое обязательство равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Текущий налог на прибыль = Условный расход по налогу на прибыль Постоянное налоговое обязательство Отложенный налоговый актив — Отложенное налоговое обязательство

Начислен налог на прибыль: Дебет 99 Кредит 68

7. Учет использования прибыли и покрытия убытка

Чистая прибыль (нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного периода является основным абсолютным показателем безубыточности функционирования орга­низации.

Чистая прибыль (убыток) является конечным финансовым результатом, учитывается на счете 99 «Прибыли и убытки» и формируется следующим образом:

Чистая прибыль организации за отчетный период предоставляет собой балансовую прибыль, уменьшенную на сумму начисленных налогов на прибыль за тот же период и на сумму прибыли, направленной или отчисленной на др. обязательные платежи в бюджет.

Показатель прибыли в текущей квартальной отчетности не является окончательным финансовым результатом. Текущие платежи налога на прибыль, начисленные на основании расчетов и деклараций, равно как и др. экономически обоснованные внутриквартальные платежи организации, носят авансовый характер и предоставляют собой текущее распреде­ление прибыли в течение года.

В течение отчетного периода авансовые платежи в бюджет по налогу на прибыль, по обязательным платежам в социальные, государственные внебюджетные фонды, платежи по санкциям, начисленным налоговыми органами, пенсионным фондом, фондом социаль­ного и медицинского страхования, отражаются в бухгалтерском учете по мере их начисле­ния записью:

Дебет99

Кредит 68,69.

Чистая прибыль к распределению предоставляет собой бухгалтерскую прибыль после вычета текущих расходов. В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского уче­та и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации в бухгалтерском балансе финансо­вый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток). Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) предоставляет собой финансо­вый результат, выявленный за отчетный период за минусом причитающихся за счет при­были налогов и иных аналитических обязательных платежей, включая санкции за несоблю­дение правил налогообложения.

Сальдо счета 99 за отчетный период характеризует чистую прибыль к распределению. В годовой бухгалтерской отчетности этот показатель отражается после списания суммы финансовой деятельности за истекший отчетный год. В текущем бухгалтерском учете сумма нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) за истекший отчетный год пере­носится с субсчета 84-1 на субсчет 84-2.

К счету 84 могут быть открыты следующие субсчета:

84-1 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года»;

84-2 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет».

Расходы, источником покрытия которых является нераспределенная прибыль, долж­ны относиться на счет 84. Если организация не имеет нераспределенной прибыли прошлых лет и др. источников покрытия, то эти расходы отражаются на счете 84 на отдельном субсчете как расходы, не обеспеченные соответствующим финансированием.

К числу расходов, источником которых выступает прибыль, остающаяся в распоряже­нии организации, относятся:

• текущие расходы на уплату платежей по штрафным санкциям таможенных органов;

• экономические санкции за нарушение предельно допустимых норм и концентраций выброса в окружающую среду загрязняющих веществ;

• материальное поощрение в течение года и выплаты единовременных пособий персона­лу организации;

• оплата путевок на лечение и отдых, экскурсий и путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках, клубах, посещений культурно-зрелищных и физкультурных (спортив­ных) мероприятий;

• подписка на газеты и журналы;

• приобретение товаров для личного потребления работников;

• др. аналогичные выплаты;

• начисляемый и выплачиваемый в течение года промежуточный учредительский доход в виде привилегированных акций и т. п.

Направление части прибыли отчетного периода на выплату промежуточных доходов отражается записью:

Дебет 84, субсчет 1 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года» Кредит 75, 70.

Таким образом, за счет нераспределенной прибыли в первоочередном порядке должны быть покрыты расходы, произведенные в течение отчетного года авансом в счет этой прибыли и отраженные в учете как не имеющие источников финансирования, что отража­ется на отдельном субсчете счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Дальнейшее использование нераспределенной прибыли производится на основе реше­ния собрания учредителей (акционеров) в соответствии с уставом.

В соответствии с законодательством Российской Федерации акционерные общества и совместные предприятия производят резервирование капитала за счет остающейся в рас­поряжении организации прибыли в установленных процентах от уставного капитала. Ре­зервный капитал предназначен для возмещения убытков от хозяйственной деятельности, для выплаты доходов инвесторам и кредиторам, если на эти цели не хватает прибыли. Остальные организации формируют резервный капитал в добровольном порядке в соот­ветствии с учредительными документами и учетной политикой организации. Резервирова­ние капитала особенно важно для обеспечения гарантий исполнения обязательств по пра­вам требования кредиторов.

Речь идет о том, что акционерные общества должны создавать резервный фонд в размере 15% от уставного капитала. При этом размер обязательных ежегодных отчислений в резервный фонд должен быть не менее 5% от чистой прибыли. Это требование установлено пунктом 1 статьи 35 ФЗ РФ от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах».

Направление части прибыли на резервирование капитала отражается записью:

Дебет 84, субсчет 2 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет»

Кредит 82.

Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года за счет резервного фонда отражается записью:

Дебет 82

Кредит 84.

Нераспределенная прибыль истекшего отчетного года после погашения расходов, про­еденных за ее счет и отраженных в течение года как не обеспеченные соответствующими источниками финансирования, после отчислений на формирование и пополнение резервного капитала направляется на выплату учредительского дохода. При начислении учредительского дохода (дивидендов) за счет нераспределенной прибыли истекшего отчетного года в учете делается проводка:

Дебет 84, субсчет 2 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет» Кредит75,70.

Оставшаяся после начислений учредительского дохода прибыль накапливается как нераспределенная и предоставляет собой составную часть собственного капитала организации. Собрание акционеров может принимать решение об увеличении за счет нераспределенной прибыли уставного (складочного) капитала: Дебет 84 Кредит 80.

Списанный при реформации баланса убыток текущего отчетного года и отраженный на (дебете субсчета 84-1 в следующем году переносится на дебет субсчета 84-2.

Непокрытые убытки могут перекрываться следующими источниками списания. При доведении величины уставного капитала организации до размеров чистых активов для этой цели может быть использовано имеющееся превышение уставного капитала над чистыми активами. В этом случае делается бухгалтерская запись:

Дебет 80 Кредит 84.

Но основным источником покрытия убытка является резервный капитал. Списание с бух­галтерского баланса убытка отчетного года за счет резервного фонда отражается записью: Дебет 82 Кредит 84.

На погашение убытка простого товарищества могут быть направлены целевые взносы его участников и др. источники. Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года простого товарищества за счет целевых фондов отражается записью: Дебет 75 Кредит 84.

При недостаточности имеющихся источников непокрытый убыток остается на балансе организации. Дебетовое сальдо субсчета 84-2 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет» показывает сумму убытка, подлежащую погашению в будущие отчетные периоды.

Основные нормативные документы

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете».

2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части I и II.

3. Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах».

4. Федеральный закон от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах
с ограниченной ответственностью».

5. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29 июля 1998г. № 34н

6. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены
приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н.

7. Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи». ПБУ 13/2000. Утверждено приказом Минфина РФ от 16 октября
2000г: №92н.

8. Приказ Минфина РФ от 22 июля 2003 г. № 67-н «О формах бух­галтерской отчетности организации».

9. Методические рекомендации по раскрытию информации о при­были, приходящейся на одну акцию. Утверждены приказом Минфи­на РФ от 21 марта 2000г. № 29н.

10. Методические указания по инвентаризации имущества и финан­совых обязательств. Утверждены приказом Минфина РФ от 13 июня 1995г. №49.

11. Порядок оценки стоимости чистых активов акционерных об­ществ. Утвержден приказом Минфина РФ и Федеральной комиссией по рынку ценных бумаг от 29 января 2003г. № 10н/03-6/пз.

12. Методические указания по формированию бухгалтерской отчет­ности при реорганизации предприятии. Приказ Минфина РФ от 20 мая 2003г. №44н.

13. Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты». ПБУ 7/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 25 ноября 1998г. №56н.

14. Приказ Минфина РФ от 31 декабря 2004 г. № 135н «О внесении изменений в Указания о порядке составления и представления бухгал­терской отчетности».

1. Уставный капитал

Уставный капитал — это стоимостное выражение вкладов собственников организации в имущество при ее создании. Размер уставного капитала фиксируется в уставе организации (учредительных документах) при ее регистрации.

Порядок формирования уставного капитала регламентируется Гражданским кодексом РФ, Законами РФ «Об акционерных обществах», «Об обществах с ограниченной ответственностью» и зависит от организационно-правовой формы хозяйствующего субъекта (схема 1).

Таблица 1 — Особенности формирования уставного капитала в организациях различных форм собственности и организационно-правовых форм

Независимо от организационно-правовых форм учет формирования и движения уставного капитала осуществляется на пассивном синтетическом счете 80 «Уставный капитал».

Уставный капитал открытого акционерного общества формируется путем выпуска и продажи акций в два этапа:

— проведение подписки на акции;

— регистрация отчета о результатах выпуска акций.

Поэтому его образование и движение отражается по субсчетам, открываемым к счету 80:

— 80-1 «Объявленный капитал»;

— 80-2 «Подписной капитал»;

— 80-3 «Оплаченный капитал»;

— 80-4 «Изъятый капитал».

Величина уставного капитала, предложенная к государственной регистрации, отражается записью:

Дебет 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»

Кредит 80 «Уставный капитал», субсчет 1 «Объявленный капитал».

После проведения подписки на акции и распределения уставного капитала по номинальной доле участников осуществляется запись по субсчетам счета 80:

Д-т субсчета 80-1 «Объявленный капитал»

К-т субсчета 80-2 «Подписной капитал».

При внесении акционерами в уставный капитал денежных средств дебетуются счета денежных средств, а кредитуется субсчет 75-1 «Расчеты с учредителями по выплатам в уставный капитал». Поступление имущества всего вклада в уставный капитал может осуществляться и в натуральной форме (дебет счетов имущества). Оценка неденежных вкладов осуществляется на основании единогласного решения общего собрания акционеров. Если вклад превышает 200 МРОТ, то оценка должна осуществляться независимым оценщиком. Если сумма взносов в натуральной форме превышает сумму вкладов или есть превышение взносов денежных средств над номинальной стоимостью акций, разницу относят в дебет счетов имущества в корреспонденции с кредитом счета 83 «Добавочный капитал».

Одновременно отражается размер оплаченного капитала:

Д-т субсчета 80-2 «Подписной капитал»

К-т субсчета 80-3 «Оплаченный капитала».

Акционерное общество может увеличивать уставный капитал путем выпуска новых или увеличения номинальной стоимости ранее выпущенных акций, обмена облигаций на акции, передачи имущества. Изменение уставного капитала требует перерегистрации учредительных документов.

Увеличение уставного капитала не более чем на одну треть допускается на основании решения правления АО, если это право закреплено в уставе организации. Увеличение уставного капитала более чем на одну треть может осуществляться только по решению собрания акционеров.

Увеличение уставного капитала отражается по субсчетам счета 80 «Уставный капитал». При увеличении его за счет дивидендов акционеров (работников организации) осуществляются записи по счету 75 «Расчеты с учредителями».Увеличение уставного капитала за счет дополнительного выпуска акций (увеличение капитала акций) отражается по дебету счета 83 «Добавочный капитал» и кредиту счета 80 «Уставный капитал», субсчет 1 «Объявленный капитал». На сумму увеличения номинала акций делается запись по дебету счетов источников и кредиту счета 80 «Уставный капитал».

Уменьшение уставного капитала возможно в результате выкупа акций на вторичном рынке ценных бумаг при выбытии одного из учредителей уменьшение уставного капитала отражается по дебету счета 80 «Уставный капитал» и кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями».

Размер уставного капитала не должен быть меньше величины, установленной законом. Если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов будет меньше уставного капитала, акционерное общество обязано довести его размер до величины чистых активов. При этом если чистые активы окажутся меньше установленного лимита уставного капитала, организация обязана принять решение о своей ликвидации.

Чистые активы организации определяются в виде разницы между суммой активов и суммой обязательств, принимаемых к расчету.

В обществах с ограниченной ответственностью (ООО) до государственной регистрации внесенные вклады отражаются записью по дебету счета 55 «Специальные счета в банках» и кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями» (оп.1). После государственной регистрации сумма внесенных средств отражается по дебету счета 51 «Расчетные счета». Имущество, внесенное в ООО после государственной регистрации, отражается по дебету счетов имущества и кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями». Уставный капитал ООО может быть увеличен за счет добавочного капитала.

Величина и состав складочного капитала в товариществах, порядок изменения доли участников, порядок распределения прибыли и покрытия убытков и ответственность участников определяются учредительным договором. В хозяйственных товариществах складочный капитал учитывается как долевой. Внесенное имущество оценивается по рыночной стоимости. При выбытии отдельных членов им возмещается часть стоимости ранее внесенного имущества исходя из их доли в складочном капитале.

При наличии непокрытых убытков и снижении чистой стоимости активов до величины меньше складочного капитала полученную прибыль не распределяют, пока величина чистых активов не превысит размер складочного капитала.

Складочный капитал может быть увеличен за счет прибыли прошлых лет, резервного капитала. Уменьшение капитала может быть связано с выбытием членов.

Паевой фонд в кооперативах создается за счет взносов членов кооперативов денежного и неденежного имущества, части прибыли. Учет расчетов с членами кооператива по вкладам в паевой фонд осуществляется на счете 75 «Расчеты с учредителями».

Направление части прибыли в паевой фонд отражается записью по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 80 «Паевой фонд». Уменьшение паевого фонда возможно при выбытии членов кооператива, покрытии убытка, не перекрытого страховым и резервным фондами. При регистрации унитарного предприятия величина уставного фонда отражается записью по кредиту счета 80 «Уставный фонд» и дебету субсчета 75-1 «Расчеты по выделенному имуществу». Поступление имущества от учредителя отражается записью по дебету счетов имущества и кредиту субсчета 75-1 «Расчеты по выделенному имуществу». При уменьшении уставного фонда делается запись по дебету счета 80 «Уставный фонд» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты по выделенному имуществу». При возврате денежного и неденежного имущества осуществляется запись по кредиту счетов для учета имущества и дебету субсчета 75-1 «Расчеты по выделенному имуществу».

При создании простого товарищества формирование уставного капитала у участника, ведущего общие дела, осуществляется на счете 80 «Вклады товарищей». Взносы имущества участников простого товарищества отражаются по дебету счетов денежных средств, оборотных и внеоборотных активов и кредиту счета 80 «Вклады товарищей». При прекращении деятельности простого товарищества возврат вкладов участникам отражается обратной записью.

Сумма задолженности учредителей по оплате размещаемых акций при создании ЗАО отражается по кредиту счета 80 в корреспонденции с дебетом счета 75 «Расчеты с учредителями»/субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».

Фактическое поступление денежных средств в оплату размещенных акций отражается по кредиту счета 75/субсчет 75-1 в корреспонденции со счетами по учету денежных средств.

Аналитический учет по счету 75 ведется по каждому учредителю (участнику).

Аналитический учет по счету 80 организуется таким образом, чтобы обеспечивать накапливание информации по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций. К счету 80 целесообразно открывать субсчета, которые, хоть и не предусмотрены Планом счетов, но проверены на практике:

«Объявленный капитал»;

«Подписной капитал» (для акционерных обществ);

«Оплаченный капитал».

Для отражения в учете хозяйственных операций организации по счету 80 будем использовать следующие наименования субсчетов:

80-1 «Капитал объявленный» — для отражения номинальной стоимости акций, предназначенных к размещению в соответствии с решением о выпуске акций;

80-2 «Капитал подписной» — для учета акций, по которым проведена подписка;

80-2-1 «Акции, на которые подписался Иванов И.И.»;

80-2-2 «Акции, на которые подписался Петров П.П.»;

80-2-3 «Акции, на которые подписался Сидоров С.С.»;

80-3 «Капитал оплаченный» – по субсчетам для отражения стоимости акций, оплаченных учредителями.

Статьей 28 Федерального закона № 208-ФЗ предусмотрена возможность увеличения акционерным обществом своего уставного капитала путем размещения дополнительных акций. Увеличение уставного капитала ОАО после внесения соответствующих изменений в устав ОАО в бухгалтерском учете отражается записью по кредиту счета 80 и дебету счета 75/субсчет 75-1.

Не следует забывать, что номинальная сумма выпуска ценных бумаг является объектом обложения налогом на операции с ценными бумагами по ставке 0,8%.

В бухгалтерском учете начисление налога на операции с ценными бумагами отражается как прочий операционный расход по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы»/субсчет 91-2 «Прочие расходы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Синтетический учет уставного капитала ведется на счете 80 «Уставной капитал». Это пассивный счет, сальдо по нему кредитовое и должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах.

После регистрации АО образуется задолженность акционеров перед АО:

1. Отражена задолженность учредителей по взносам в уствынй капитал:

Дебет 75 «Расчеты с учредителями» — Кредит 80.

2. Фактическое поступление вкладов учредителей Дебет 08, 10, 43, 41, 50, 51, 52 Кредит 75.

Вкладчиками могут быть юридические и физические лица. В соответствии с решением учредительного собрания возможно изменение уставного капитала:

4. Увеличение уставного капитала за счет прибыли предприятия Дебет 84 Кредит 80.

5. Увеличение уставного капитала за счет резервного Д82 «Резервный капитал» К80.

6. Увеличение уставного капитала за счет добавочного капитала Д83 «Добавочный капитал» К80.

7. Уменьшение уставного капитала осуществляется при покрытии убытков АО Д85-К88 “Нераспределенная прибыль”.

При изменении уставного капитала необходима перерегистрация.

Аналитический учет УК ведется в разрезе каждого акционера на специальных карточках. Основание для ведения этого учета — учредительные документы, акты приемки-передачи ОС, нематериальных активов, приходные кассовые ордера и др.

2. Учет резервного капитала

Резервный капитал создается организациями в соответствии с законодательством и учредительными документами для покрытия возможных убытков и потерь в будущем. Он формируется за счет прибыли в размерах, определенных уставом или учредительными документами организации. Обязательным является создание резервного капитала в акционерных обществах и организациях с иностранными инвестициями, его величина должна составлять не менее 15% уставного капитала. В этом случае ежегодные отчисления должны составлять не менее 5% от чистой прибыли.

В ООО порядок формирования и размер резервного капитала устанавливаются уставом общества. И если участники ООО решили создать резервный фонд, то ни по порядку его формирования, ни по размерам никаких ограничений законодательством не установлено.

Резервный капитал АО может быть направлен:

— на покрытие убытков отчетного года;

— погашение облигаций;

— выкуп акций при отсутствии других источников;

— выплату дивидендов по привилегированным акциям при недостаточности чистой прибыли.

Учет образования и использования резервного капитала осуществляется на пассивном фондовом счете 82 «Резервный капитал», к которому открываются два субсчета:

— 82-1 «Резервный капитал, образованный в соответствии с законодательством»;

— 82-2 «Резервный капитал, образованный в соответствии с учредительными документами».

В III разделе бухгалтерского баланса остатки резервного капитала акционерного общества и других хозяйствующих субъектов отражаются раздельно.

Учет резервного капитала ведется на счете 82, который так и называется — «Резервный капитал». Отчисления в фонд из прибыли предприятия отражаются по кредиту этого счета и дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Суммы, которые организация направляет на формирование резервного капитала, не уменьшают налогооблагаемую прибыль организации.

Дебет 99 Кредит 84 — 10000 руб. — отражена сумма полученной чистой прибыли;

Дебет 84 Кредит 82 — 500 руб. — произведены отчисления в резервный капитал из чистой прибыли.

В обществах с ограниченной ответственностью он может быть направлен на любые цели, а в акционерных обществах — только на покрытие убытков организации, а также на выкуп собственных акций или погашение облигаций в случае, если иных средств для этого недостаточно (ст. 35 закона об АО).

Использование резервного капитала отражается по дебету счета 82 «Резервный капитал» и кредиту счетов – потребителей резервного капитала:

— счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — на суммы, направляемые на покрытие убытка за отчетный год. Направление средств резервного капитала на погашение непокрытого убытка отражается записью Дебет 82 Кредит 84. Возникает вопрос: в каком отчетном периоде следует делать эту проводку? Либо в том году, к которому относится полученный убыток, либо в том, когда общее собрание акционеров АО утверждает годовую отчетность?

На наш взгляд, ее нужно делать в том периоде, к которому относится полученный убыток. Такой вывод можно сделать на основе анализа пункта 51 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.00 № 60н. В нем говорится, что в годовом бухгалтерском балансе данные по строке «Резервный капитал» показываются «с учетом рассмотрения итогов деятельности организации за отчетный год, принятых решений о покрытии убытков».

Организации, создающие резервный капитал по своему усмотрению, могут его использовать на различные цели, в том числе на:

— покрытие убытков от хозяйственной деятельности (кредитуют счет 84);

— выплату доходов по облигациям и дивидендов по акциям в случае отсутствия прибыли (кредитуют счета 70 и 75);

— увеличение уставного капитала (кредитуют счет 80);

— покрытие различных непредвиденных расходов.

3. Учет добавочного капитала

Добавочный капитал в отличие от уставного капитала не подразделяется на доли, внесенные конкретными участниками. Он показывает общую собственность всех участников.

Добавочный капитал складывается из следующих составляющих:

— эмиссионного дохода, возникающего при реализации акций по цене, которая превышает их номинальную стоимость, и дополнительной эмиссии акций;

— прироста стоимости имущества по переоценке;

— курсовых разниц, образовавшихся при внесении учредителями вкладов в уставный капитал организации.

Добавочный капитал учитывается на пассивном счете 83 «Добавочный капитал». К этому счету могут быть открыты следующие субсчета:

83-1 «Прирост стоимости имущества по переоценке»;

83-2 «Эмиссионный доход»;

83-3 «Курсовые разницы» и др.

При переоценке имущества его стоимость может увеличиваться или уменьшаться. Увеличение стоимости имущества при переоценке внеоборотных активов отражается:

Д 01 «Основные средства»

К 83 — 1 «Прирост стоимости имущества по переоценке»

Произведен пересчет сумм амортизации в связи с дооценкой объекта:

Уменьшение стоимости внеоборотных активов при переоценке, осуществляемой за счет добавочного капитала, отражается:

Д 83 «Добавочный капитал»

К 01 « Основные средства».

Эмиссионный доход — это разница между проданной ценой акций акционерного общества и их номинальной стоимостью.

Полученный организацией эмиссионный доход отражается по дебету счетов учета имущества (счета 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет» и др.) и кредиту счета 83 «Добавочный капитал».

Пример. Акционерное общество открытого типа приняло решение об увеличении уставного капитала на 200000 руб. за счет дополнительной эмиссии акций в количестве 500 шт. номинальной стоимостью по 400 руб. за акцию. Акции были проданы по цене выше номинала на сумму 280000 руб.

Решение. 1. Отражается увеличение уставного капитала:

Курсовые разницы, связанные с формированием уставного капитала, образуются в виде разницы между рублевой оценкой задолженности учредителя, оцененной в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ на дату внесения вклада, и рублевой оценкой его в учредительных документах. Положительная курсовая разница отражается по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту субсчета 83-3 «Курсовые разницы».

Суммы, отраженные по кредиту счета 83 «Добавочный капитал», списываются только в отдельных случаях:

— при погашении суммы снижения стоимости внеоборотных активов по результатам переоценки;

— направлении источника на увеличение уставного капитала;

— покрытии убытка организации;

— распределении суммы между учредителями.

При выбытии объекта основных средств сумма ранее произведенной дооценки относится на нераспределенную прибыль: дебет счета 83 «Добавочный капитал», кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Средства добавочного капитала могут быть направлены на увеличение уставного капитала:

Д 83 «Добавочный капитал»

К 80 «Уставный капитал»;

погашение снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам переоценки:

Д 83 «Добавочный капитал»

К 01 «Основные средства»;

распределение между учредителями организации:

Д 83 «Добавочный капитал»

К 75 «Расчеты с учредителями».

Аналитический учет по счету 83 организуется таким образом, чтобы обеспечить получение информации по источникам образования и направления использования средств.

4.Учет целевого финансирования

Целевое финансирование — это средства, поступившие от других организаций, лиц, из бюджета на определенные цели и мероприятия целевого характера. Средства целевого финансирования используются строго по назначению в соответствии с утвержденными сметами. Учет и контроль за поступлением и использованием средств целевого финансирования осуществляется по данным пассивного счета 86 «Целевое финансирование»:

Порядок учета поступления и использования средств целевого финансирования зависит от принадлежности организации к одной из групп.

Некоммерческие организации имеют следующие источники формирования имущества: целевые поступления как в денежной, так и в натуральной форме и доходы от предпринимательской деятельности.

Коммерческие организации средства целевого финансирования получают на безвозмездной основе, в виде инвестиционных средств, в качестве долевого участия в строительстве.

При получении средств на безвозмездной основе делается запись по дебету счетов денежных средств и кредиту счета 86 «Целевое финансирование». Признание полученных средств в бухгалтерском учете как заказов будущих периодов отражается в учете записью по дебету счета 86 «Целевое финансирование» и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов».

После ввода объектов основных средств в эксплуатации по мере начисления амортизации доходы будущих периодов включаются в состав внереализационных доходов.

Организации получают из бюджета средства на следующие мероприятия:

— финансирование вложений в основные средства;

— покрытие текущих расходов, подлежащих компенсации на постоянной основе;

— компенсацию осуществленных расходов;

— оказание экстренной (чрезвычайной) финансовой помощи.

Получение бюджетных средств отражается в учете как возникновение бюджетного финансирования и задолженности по этим средствам

Суммы бюджетных средств, использованные на финансирование внеоборотных активов, принимаются к учету как доходы будущих периодов после ввода объектов в эксплуатацию. В течение срока полезного использования объектов они будут включаться в состав внереализационных доходов. При использовании бюджетных средств на финансирование текущих расходов они принимаются к учету так же, как доходы будущих периодов, в момент принятия к учету материально-производственных запасов, начисления заработной платы и др. На сумму фактически произведенных расходов они списываются на финансовые результаты.

Целевое финансирование представляет собой средства, предназначенные для финансирования тех или иных мероприятий целевого назначения. К ним относятся средства, поступившие от других предприятий, субсидии правительственных органов, денежные взносы родителей и др.

К целевым финансированию и поступлениям относят средства, получаемые организацией на строго определенные цели: содержание детских учреждений, подготовку кадров, научно-исследовательские работы, на покрытие убытков по конверсии и др. Их финансирование осуществляется за счет ассигнований из бюджета и внебюджетных фондов, взносов родителей, платы за обучение, средств фондов специального назначения, средств, полученных от других организаций и др.

Средства целевых финансирования и поступлений расходуются в строгом соответствии с утвержденными сметами. Запрещается использование целевых средств не по назначению.

Поступление средств целевого финансирования отражается в бухгалтерском учете записью:

Д 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

К 86 «Целевое финансирование».

Использование целевого финансирования отражается:

Д 86 «Целевое финансирование»

К 20 «Основное производство» или 26 «Общехозяйственные расходы» – при направлении средств на содержание некоммерческой организации;

К 98 «Доходы будущих периодов» — при направлении коммерческой организацией бюджетных средств на финансирование расходов.

1. Понятие бухгалтерской отчетности

Бухгалтерская отчетность. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) — это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Данные отчетности используются внешними пользователями для оценки эффективности деятельности организации, а также для экономического анализа в самой организации. Вместе с тем отчетность необходима для оперативного руководства деятельностью и служит исходной базой для последующего планирования. Отчетность должна быть достоверной и своевременной.

При рассмотрении бухгалтерской отчетности следует ру­ководствоваться Федеральным законом «О бухгалтерском уче­те», Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгал­терской отчетности в Российской Федерации от 29 июля 1988 г. № 34н, Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99 «Бухгалтерс­кая отчетность организаций» от 6 июля 1999 г. № 43н и Приказом Минфина «О формах бухгалтерской отчетности организаций» от 2 июля 2022 г. № 66н.

Приказом Минфина РФ от 13 января 2000 г. № 4н было предусмот­рено четыре варианта формирования отчетности с учетом сло­жившихся условий в экономике России: расширенный, стандар­тный, упрощенный и по международным стандартам.

Расширенный вариант отчетности формируют открытые акционерные общества, федеральные и крупные му­ниципальные государственные, унитарные предприятия.

Стандартный вариант готовят закрытые акционер­ные общества, общества с ограниченной ответственностью, а упрощенный вариант — субъекты малого предприни­мательства и некоммерческие организации.

Применение международных стандартов финансовой отчетности связано с необходимостью привлечения в организацию иностранных инвестиций; такую отчетность формируют открытые акционерные обще­ства, работающие, полностью или частично на базе иност­ранного капитала, акции которых котируются на фондовом рынке.

При наличии у организации дочерних и зависимых обществ помимо собственного бухгалтерского отчета организация составляет сводную бухгалтерскую отчетность, включающую показатели отчетов таких обществ. Сводная отчетность отражает финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций.

2. Состав и виды бухгалтерской отчетности организации

Бухгалтерская отчетность включает следующие формы:

— бухгалтерский баланс;

— отчет о финансовых результатах;

— отчет об изменениях капитала;

— отчет о движении денежных средств;

— отчет о целевом использовании полученных средств, (для общественных организаций (объединений), не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг)).

Все эти формы утверждаются Министерством финансов Рос­сийской Федерации. Другие органы, уполномоченные на регули­рование бухгалтерского учета, могут в пределах своей компетен­ции разрабатывать формы бухгалтерской отчетности и инструк­ции о порядке их заполнения, не противоречащие нормативным правовым актам Минфина РФ.

Все перечисленные элементы бухгалтерской отчетности взаимосвязаны, поскольку отражают, как правило, разные аспекты одних и тех же фактов хозяйственной деятельности.

Составляемая организациями отчетность классифицируется по ряду признаков (схема 17.1).

Статистическая отчетность представляет собой систему количественных и качественных показателей, характеризующих работу организации за определенный период времени. С ее помощью осуществляется контроль за объемом и качеством произведенной продукции, за движением производственных, финансовых и трудовых показателей.

При составлении статистической отчетности используются данные статистического учета, текущего бухгалтерского учета и отчетности.

Оперативная отчетность предназначена для текущего контроля за работой хозяйственного органа. Она содержит минимальное количество показателей, характеризующих результаты работы по отдельным видам деятельности. Оперативная отчетность является способом текущего наблюдения за ходом деятельности. По своему содержанию и порядку составления она близка к статистической отчетности.

Налоговая отчетность (налоговые расчеты) представляет собой совокупность показателей, характеризующих полноту расчетов с бюджетами разных уровней по налогам. По данным налоговых расчетов (деклараций) определяется правильность исчисления сумм налоговых платежей. Этот вид отчетности составляется по данным бухгалтерского учета и специальных расчетов.

Бухгалтерская отчетность. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) — это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Отчетность включает таблицы, которые составляются по данным бухгалтерского, статистического и оперативного учета. Она является завершающим этапом учетной работы.

Государственная отчетность содержит круг показателей, характеризующих наиболее важные стороны деятельности организации.

Специальная отчетность включает совокупность определенных показателей. Так, хозяйственные органы составляют отчетность об отчислениях на социальное страхование и обеспечение и расходах за счет этих отчислений, декларацию о налоге на имущество и др.

Внутренняя отчетность содержит данные, необходимые для повседневного оперативного руководства производственно-финансовой деятельностью организации. Например, отчеты о работе цехов, сведения о ходе производства и т.д.

Внутригодовая отчетность содержит показатели о ходе и результатах работы за день, декаду, месяц, квартал.

Внутригодовая оперативная и статистическая отчетность называется текущей отчетностью.

Внутригодовая бухгалтерская отчетность называется промежуточной, к ней относятся квартальная и полугодовая.

Бухгалтерский баланс служит основным источником информации для обширного круга пользователей. Так, он знакомит собственников, менеджеров и других лиц, связанных с управлением, с имущественным состоянием организации. Из баланса они узнают, чем владеет ее собственник, а также о том, сумеет ли организация в ближайшее время оправдать взятые на себя обязательства перед третьими лицами – акционерами, кредиторами, покупателями и др. или ей угрожают финансовые затруднения. По бухгалтерскому балансу определяют конечный финансовый результат работы организации, судят о способности руководителей сохранить и приумножить денежные ресурсы.

В состав промежуточной отчетности включают:

— бухгалтерский баланс. В балансе содержится совокупность показателей, характеризующих имущество хозяйствующего субъекта и источники его формирования на отчетную дату;

— отчет о финансовых результатах. В этом отчете содержится информация, раскрывающая формирование финансовых результатов работы организации.

В состав промежуточной отчетности могут включаться и другие отчетные формы.

Годовая отчетность характеризует итоговые результаты работы хозяйствующего субъекта.

Годовая бухгалтерская отчетность, кроме бухгалтерского баланса (форма N 1) и отчета о прибылях и убытках (форма N 2), включает также:

— отчет о движении капитала (форма N 3). В этом отчете содержится информация о величине и изменениях собственного капитала и средств целевого финансирования;

— отчет о движении денежных средств (форма N 4) включает показатели об остатках, поступлении и расходовании денежных средств;

— приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) раскрывает информацию, содержащуюся в бухгалтерском балансе;

— пояснительную записку к годовому отчету. В ней раскрываются учетная политика и данные об имущественном и финансовом положении хозяйствующего субъекта;

— формы специализированной отчетности, характеризующие особенности деятельности организации;

— аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организаций, подлежащих обязательному аудиту.

Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) устанавливает состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности. Положение разрешает организациям самостоятельно устанавливать форму бухгалтерской отчетности, закрепляя лишь понятие отчетной даты, отчетного года, языка и валюты бухгалтерской отчетности.

При составлении бухгалтерской отчетности организациям дано право вводить дополнительные показатели, раскрывающие результаты ее деятельности и финансовое положение.

Однако введение дополнительной информации в отчетные формы не должно привести к несопоставимости показателей работы организации в разные временные периоды. Поэтому организации должны придерживаться принятых форм и содержания отчетности от одного отчетного периода к другому. В случае их изменения в пояснениях к отчету требуется раскрытие причин, вызвавших эти изменения.

Первичная отчетность составляется хозяйствующими субъектами и характеризует их производственно-финансовую деятельность.

Сводная (консолидированная) отчетность составляется компаниями (фирмами), имеющими в своем составе дочерние и зависимые организации. Сводную отчетность составляют также и вышестоящие организации. Основой составления консолидированной отчетности является информация, содержащаяся в первичной отчетности.

В настоящее время сводная (консолидированная) отчетность составляется в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

3.Порядок и сроки представления бухгалтерской отчетности

Организации по результатам своей хозяйственной деятель­ности составляют месячную, квартальную и годовую бухгалтерс­кую отчетность; месячная и квартальная бухгалтерская отчетность являются промежуточными.

Отчетный год для всех организаций — с 1 января по 31 де­кабря календарного года включительно. Первый отчетный год для создаваемых организаций считается с даты их государственной регистрации по 31 декабря для организаций, созданных после 1 октября, — с даты государственной регистрации по 31 декабря следующего года включительно.

Промежуточная и годовая отчетность направляется:

— собственникам (органам, уполномоченным управлять государственным имуществом; участникам, учредителям в соответствии с учредительными документами);

— государственной налоговой инспекции (в одном экземпляре);

— территориальным органам государственной статистики по месту регистрации организаций в сроки, установленные Минфином РФ.

Годовую бухгалтерскую отчетность представляют заинтересованным пользователям до 1 апреля следующего за отчетным года, а промежуточную — не позднее 30 дней после окончания отчетного периода.

Годовая бухгалтерская отчетность является открытой для пользователей (публикации в журналах, газетах и т.д.).

Организации обязаны обеспечить учредителей (участников) информацией, содержащейся в годовой бухгалтерской отчетности, в установленные законом сроки. В предусмотренных законом случаях организации должны публиковать бухгалтерскую отчетность вместе с итоговой частью аудиторского заключения.

Организации, за исключением бюджетных, в обязательном порядке представляют годовую и квартальную отчетность:

участникам или собственникам их имущества;

территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации;

другим органам исполнительной власти, банкам, финансо­вым органам налоговой инспекции и иным пользователям, на которые в соответствии с действующим законодательством Рос­сийской Федерации возложена проверка отдельных сторон дея­тельности организации и получение соответствующей отчетности.

Государственные и муниципальные унитарные организации представляют бухгалтерскую отчетность органам, уполномочен­ным управлять государственным имуществом. Организации обя­заны представлять бухгалтерскую отчетность в указанные адреса бесплатно по одному экземпляру. Все они, за исключением бюд­жетных, представляют квартальную бухгалтерскую отчетность в течение 30-ти дней по окончании квартала, а годовую — в тече­ние 90-ти дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. Годовая и квартальная бухгалтерская отчетность до представления в вышеуказанные адреса рассмат­ривается и утверждается в порядке, установленном учредитель­ными документами. При наличии технических возможностей бух­галтерская отчетность может быть представлена на дискете или ином машинном носителе отчетной информации.

Бюджетные организации представляют месячную, кварталь­ную и годовую бухгалтерскую отчетность вышестоящему органу в установленные им сроки.

Датой представления бухгалтерской отчетности для одногородней организации считается день фактической передачи ее по принадлежности, а для иногородней — дата ее почтового отправ­ления. Когда дата представления отчетности совпадает с выход­ным (нерабочим) днем, срок представления отчетности перено­сится на следующий за ним первый рабочий день. Организации публикуют бухгалтерскую отчетность и итоговую часть аудиторс­кого заключения, если это предусмотрено законодательством России. Публикация производится не позднее 1 июня года, следующего за отчетным, в газетах, журналах либо путем распрост­ранения среди пользователей брошюр, буклетов и других изда­ний. Организации, включая дочерние и зависимые общества (если таковые имеются), составляют сводную бухгалтерскую отчетность в порядке, устанавливаемом Минфином РФ, которая подписы­вается руководителем и главным бухгалтером.

Министерства и другие федеральные органы исполнительной власти РФ составляют сводную годовую бухгалтерскую отчетность по унитарным организациям и отдельно по акционерным обще­ствам (товариществам), часть акций (долей вклада) которых на­ходится в федеральной собственности (независимо от размера доли).

Министерства и ведомства РФ представляют сводную годо­вую бухгалтерскую отчетность по подведомственным им органи­зациям Министерству финансов РФ, Министерству экономики и развития торговли РФ и Государственному комитету РФ по статистике.

4.Подготовительная работа по составлению отчетности

Составлению бухгалтерской отчетности предшествует значительная подготовительная работа. Объем работы, предшествующий составлению годовой бухгалтерской отчетности, значительно выше объема работы, проводимой перед формированием промежуточной отчетности. Так, промежуточный (квартальный) баланс составляется на основе книжных данных. Формированию же годового бухгалтерского баланса обязательно предшествуют следующие основные этапы подготовительной работы:

1) уточняется распределение доходов и расходов между смежными отчетными периодами;

2) проводится переоценка (уточнение оценки) имущественных статей баланса: движимого и недвижимого имущества, материалов, товаров, ценных бумаг, долгов (обязательств) и т.п.; заключительными записями декабря образуются оценочные резервы, предусмотренные в учетной политике организации или действующим законодательством;

3) выявляется окончательный финансовый результат путем суммирования всех частных результатов; закрывается счет 99 «Прибыли и убытки»;

4) составляется оборотная ведомость по счетам Главной книги, охватывающая все исправительные, корректирующие и дополнительные записи, вызванные описанными выше действиями;

5) в соответствии со ст. 12 Федерального закона «О бухгалтерском учете» обязательно проводится инвентаризация всех статей баланса, после чего остатки по счетам Главной книги корректируются в полном соответствии с результатами инвентаризации.

Инвентаризации подлежат все имущество независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств. В ходе инвентаризации выявляется фактическое наличие имущества, которое сопоставляется с данными бухгалтерского учета, а также проверяется полнота отражения в учебе обязательств.

Порядок и сроки проведения инвентаризации определяется руководитель санатория, за исключением случаев, когда ее проведение обязательно. Помимо вышеназванного случая (перед составлением годового бухгалтерского отчета) проведение инвентаризации обязательно:

— при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

— при смене материально ответственных лиц;

— при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

— в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций вызванных экстремальными условиями;

— в других случаях предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Инвентаризацию проводят с той периодичностью, которая указана в учетной политике организации, то есть раз в квартал, но в любом случае перед составлением годового баланса ее проведение необходимо.

Перед составление годовой бухгалтерской отчетности инвентаризацию незавершенного строительства проводят не ранее 1 октября, капитальных вложений – не ранее 1 декабря, основных средств – не ранее 1 ноября. При этом инвентаризация основных средств проводится один раз в три года (библиотечных фондов – один раз в пять лет) (п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации). Денежные средства, денежные документы, бланки строгой отчетности подвергаются внезапной проверке не реже одного раза в месяц. Расчеты с банками по расчетным, специальным и прочим счетам проверяются на 1-е число каждого месяца, расчеты с дебиторами и кредиторами – обычно не реже двух раз в год.

Для того чтобы бухгалтерская отчетность соответствовала предъявляемым к ней требованиям, соблюдаются следующие условия:

— отражения хозяйственных операций в учете только на основании надлежащее оформленных первичных документов (накопительных, группировочных ведомостей);

— отражение за отчетный период всех хозяйственных операций и результатов инвентаризации;

— совпадение данных синтетического и аналитического учета.

Цикл учетной работы за любой месяц (в межотчетном периоде) разделяются на три части:

1) составление бухгалтерский записей (проводок) на основании надлежащее оформленных накопительных, группировочных ведомостей; это самая главная часть учетной работы в межотчетный период; именно на данном этапе от бухгалтера требуется хорошее знание, как нормативных бухгалтерских документов, так и налогового законодательства;

2) перенос всех фактов хозяйственной деятельности организации за месяц из первичных документов в регистры бухгалтерского учета (например, в журнал регистрации хозяйственных операций и др.);

3) формирование информации об объектах бухгалтерского учета на счетах Главной книги на основании итоговых данных учетных регистров.

В конце отчетного периода по всем счетам Главной книги подсчитываются дебетовые и кредитовые обороты, по подавляющему большинству счетов выводится конечное сальдо. По некоторым счетам, например 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 75 «Расчеты с учредителями», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами и кредиторами», надо исчислять развернутое сальдо.

Отражение развернутого сальдо в балансе (в активе дебетового, в пассиве кредитового) необходимо для объективной характеристики финансового положения организации. Взаимное погашение дебиторской и кредиторской задолженности (свертывание сальдо) приводит к фальсификации баланса.

Показатели Главной книги (обороты по дебиту и кредиту счетов, остатки) используются для составления бухгалтерской отчетности. Чтобы убедится в точности и полноте этих показателей периодически проверяются записи по счетам.

Для проверки полноты и правильности записей по счетам используются различные приемы.

Обычно проверку записей по счетам Главной книги проводят по следующим направлениям:

— сличают обороты по каждому синтетическому счету с итогами документов, послуживших основанием для записей;

— сравнивают между собой обороты и остатки ил только остатки по всем счетам синтетического учета;

— сверяют обороты и остатки или только остатки по каждому синтетическому счету с соответствующими показателям аналитического учета.

По окончании отчетного года при составлении годового бухгалтерского отчета счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается.

Одним из требований, предъявляемых к годовой бухгалтерской отчетности, является то, что представляемая годовая отчетность должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами. Например, статьей 47 Закона № 208 –ФЗ предусмотрено, что годовой отчет общества утверждается на годовом общем собрании акционеров, проводимом в сроки, устанавливаемые уставом общества, но не ранее чем через два месяца и не позднее чем через шесть месяцев после окончания финансового года.

Составлению бухгалтерской отчетности предшествует комплекс предварительных процедур. Можно выделить основные этапы подготовительной работы:

1. Исправление ошибок, выявленных до даты представления бухгалтерской отчетности. При подготовке годовой б/о бухгалтер нередко

2. Уточнение оценки отраженных в бухгалтерском учете активов и пассивов.

2.1. Отражение на дату составления бухгалтерской отчетности приобретенных ценностей, находящихся в пути или не вывезенных со складов поставщиков, на счетах учета имущества.

2.2. Уточнение оценки имущества (работ, услуг), полученных (выполненных, оказанных) по неотфактурованным поставкам, сопроводительные документы по которым получены до даты представления б/о.

2.3. Проведение инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности и отражение результатов инвентаризации в б/у.

2.4. Создание и корректировка оценочных резервов на дату составления б/о.

2.5. Уточнение оценки финансовых вложений, по которым можно определить их текущую рыночную стоимость.

2.6. Пересчет в рубли на дату составления б/о активов и обязательств, стоимость которых выражена в инвалюте (отражение в 6/у курсовых разниц).

2.7. Отражение в б/о условных обязательств. ПБУ 8/01»Условные факты хозяйственной деятельности»

2.8. Отражение в б/о событий после отчетной даты ПБУ 7/98 «События после отчетной даты»

2.9. Сальдирование отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств при составлении б/о (если установлено учетной политикой для целей б/у).

3. Отражение финансового результата деятельности организации.

3.1. Классификация доходов и расходов и проверка правильности их признания в учете.

3.2. Закрытие субсчетов, открытых к счету 90 «Продажи», на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж». В течение отчетного года

3.3. Закрытие субсчетов, открытых к счету 91 «Прочие доходы и расходы», на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

3.4. Списание чистой прибыли (убытка) отчетного года на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

4. Сверка данных синтетического и аналитического учета на дату составления б/о. данная процедура предусматривает составление оборотных ведомостей.

1. Понятие учетной политики организации

Учетная политика организации – это принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета (первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущая группировка и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности). Таким образом, к способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки имущества и обязательств, фактов хозяйственной деятельности; организация документооборота; порядок проведения инвентаризаций; способы применения счетов бухгалтерского учета, системы учетных регистров, обработки информации и иные методы и приемы.

В настоящее время организации должны утвердить целых две учетных политики: для бухгалтерского учета и для налогового учета. Оба документа можно оформить как по отдельности, так и в виде разделов общей учетной политики фирмы. На практике гораздо удобнее вести две независимые учетные политики, особенно если фирма занимается несколькими видами деятельности или проводит много различных операций.

Основным нормативным документом, регламентирующим учетную политику для целей бухгалтерского учета является Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций». Учетная политика для целей налогообложения нужна при расчете НДС и налога на прибыль и составляется в соответствии с Налоговым кодексом РФ часть 2, глава 25 «Налог на прибыль».

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации и утверждается руководителем организации. Форму такого приказа каждая фирма разрабатывает самостоятельно.

При формировании учетной политики организация осуществляет выбор одного способа ведения бухгалтерского учета из нескольких, допускаемых законодательными и нормативными актами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.

Способы ведения бухгалтерского учета, выбранные организацией при формировании учетной политики, применяют с 1 января года, следующего за годом издания соответствующего организационно — распорядительного документа. При этом они применяются всеми структурными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от места их расположения.

Вновь созданная организация оформляет избранную ею учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).

Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

— изменения законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

— разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

— существенного изменения условий хозяйствования. Существенное изменение условий хозяйствования организации может быть связано с реорганизацией, изменением видов деятельности и т.п.

Изменения в учетной политике должны быть обоснованными и оформлены в таком же порядке, как и учетная политика.

Учетная политика организации состоит из следующих разделов:

1.Методика бухгалтерского учета.

2.Техника ведения бухгалтерского учета.

3.Организация бухгалтерской службы.

2. Методика бухгалтерского учета в учетной политике

В учетной политике предприятия должны быть отражены следующие направления:

1.Методика бухгалтерского учета, которая включает вопросы:

метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения (по отгрузке или по оплате);

выбор вариантов по начислению амортизации по основным средствам (линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, способ списания стоимости пропорционально объему продукции);

определение порядка списания затрат по ремонту основных средств на себестоимость продукции. Затраты по ремонту основных средств могут быть отнесены на себестоимость продукции следующими тремя способами:

1) фактические затраты по ремонту списывают на счета издержек производства;

2) создают ремонтный фонд с последующим списанием на него фактических затрат по ремонту основных средств (счет 96 «Резерв предстоящих расходов и платежей»);

3) фактические затраты по ремонту основных средств вначале учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем, как правило, равномерно списывают с этого счета на издержки производства и обращения.

порядок начисления амортизации по нематериальным активам (линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции), перечень амортизируемых и неамортизируемых нематериальных активов, срок полезного использования, нормы амортизации;

метод оценки материальных ресурсов, списываемых в производство (по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, по себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО);

выбор варианта синтетического учета производственных запасов (по фактической себестоимости приобретения, по учетным ценам);

выбор способа группировки и списания затрат на производство продукции;

способы учета выпуска продукции (работ, услуг) (с применением счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» или без его применения);

оценка незавершенного производства (по нормативной или плановой себестоимости, по прямым статьям расходов, стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов);

выбор метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (нормативный, позаказный, попередельный и попроцессный);

выбор методов оценки готовой продукции, товаров отгруженных (по полной фактической производственной себестоимости, по неполной фактической производственной себестоимости, по полной нормативной или плановой себестоимости, по неполной нормативной или плановой себестоимости);

определение сроков погашения расходов будущих периодов;

перечень создаваемых резервов предстоящих расходов и платежей (на предстоящую оплату отпусков, на выплату вознаграждений по итогам работы за год и за выслугу лет, на ремонт основных средств и др.);

распределение и использование прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после налогообложения;

определение сроков погашения расходов будущих периодов.

Методологический аспект учетной политики для целей бухгалтерского учета

3. Техническое обеспечение бухгалтерского учета в учетной политике

2 раздел. Техника ведения бухгалтерского учета предполагает:

— разработку рабочего плана счетов, разработанного организацией на базе типового плана счетов и инструкции по его применению;

— определение формы бухгалтерского учета (журнально-ордерная, мемориально-ордерная, упрощенная, автоматизированная);

— формирование технологии обработки учетной информации;

— организацию внутрипроизводственного контроля;

— определение порядка составления отчетности;

— наличие альбома форм первичных документов по каждому участку работы бухгалтерии;

— установление порядка и сроков проведения и подведения итогов инвентаризации имущества и обязательств;

— наличие квалификационного уровня бухгалтеров, соответствующего современным требованиям управления организацией.

В приведенном перечне требований, формирующих техническое обеспечение бухгалтерского учета, определяющим является обеспечение квалификационного уровня бухгалтеров, а также соответствующего уровня культуры среди сотрудников бухгалтерского аппарата.

4. Организационное обеспечение бухгалтерского учета в учетной политике

Организация бухгалтерского учета — заранее намеченная система мероприятий (условий и элементов) по построению бухгалтерского учета в соответствии с учетной политикой предприятия — составляется с учетом специфики работы предприятия, его структуры и другими условиями и предпосылками. Организация бухгалтерского учета осуществляется для контроля за рациональным использованием ресурсов и получения более положительного финансового результата.

3 раздел. Организация бухгалтерской службы предусматривает:

— права и обязанности главного бухгалтера;

— место бухгалтерии в системе управления предприятием;

— порядок взаимодействия бухгалтерии с другими подразделениями предприятия;

— организационная структура, состав и соподчиненность отдельных подразделений и работников.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций, которые в зависимости от объема учетной работы могут:

— учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

— ввести в штат должность бухгалтера;

— передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

— вести бухгалтерский учет лично.

В соответствии с Федеральным законом РФ «О бухгалтерском учете» главный бухгалтер (бухгалтер — при отсутствии в штате должности главного бухгалтера) назначается на должность и освобождается от должности руководителем организации.

Бухгалтерский учет в организации ведется бухгалтерией, которую возглавляет главный (старший) бухгалтер. Руководитель вместе с тем при отсутствии бухгалтера может поручить ведение учета и отчетности на договорных началах специализированной организации или бухгалтеру-специалисту либо вести учет лично.

При наличии бухгалтерии работа там подразделяется на отдельные группы, создаваемые на основании объема бухгалтерской работы (например, материальная – занимается вопросами, связанными со счетами 10, 60, 62; расчетная — счета 69, 70, 71, 73, 76; калькуляционная — счета 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 40, 43, 97 и др.).

Главный бухгалтер:

— подчиняется непосредственно руководителю организации и несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности (подписывает отчетность);

— обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств;

— совместно с руководителем предприятия подписывает документы, служащие основанием для приемки и выдачи товарно-материальных ценностей и денежных средств, а также расчетные, кредитные и финансовые обязательства. Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.

В случае разногласий между руководителем и главным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя, который с этого момента несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций.

С главным бухгалтером согласовываются и перемещение материально ответственных лиц, а также назначение и увольнение (сотрудников склада, кассиров). Главный бухгалтер отвечает за недобросовестное выполнение своих обязанностей в соответствии с действующим законодательством.

Освобождение главного бухгалтера от своей должности влечет за собой обязательную приемку-сдачу дел вновь назначенному на должность главного бухгалтера (или выполняющего его обязанности согласно приказа руководителя) лицу.

В зависимости от учетной политики лизинговое имущество может учитываться на балансе лизингодателя или лизингополу­чателя. Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизинго­получателя, то у лизингодателя оно отражается по дебету сче­та 011 «Основные средства, сданные в аренду».

При возвращении лизингового имущества лизингодателю оно списывается у него с кредита забалансового счета 011 «Основные средства, сданные в аренду». Аналитический учет по счету 011 ведут по арендаторам, по каждому объекту основных средств, сданных в аренду. Основные средства, сданные в аренду, находящиеся за пределами Россий­ской Федерации, учитывают на счете 011 обособленно.

Если по условиям договора лизинговое имущество учитыва­ется на балансе лизингодателя, то у лизингополучателя оно отра­жается по дебету счета 001 «Арендованные основные средства». При возвращении лизингового имущества лизингодателю или выкупе его лизингополучателем оно списывается у него с кредита счета 001 «Арендованные основные средства».

2. Учет товарно – материальных ценностей, принятых на ответственное хранение, в переработку и на комиссию

Для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей (ТМЦ), принятых на ответственное хра­нение, используют забалансовый счет 002 «Товарно-материаль­ные ценности, принятые на ответственное храпение».

Организации-покупатели приходуют по счету 002 ТМЦ, при­нятые на ответственное хранение, в случае отказа от акцепта счетов — платежных требований на полученные ценности, по­лучения от поставщиков неоплаченных ТМЦ, запрещенных к расходованию по условиям договора до их оплаты, и в ряде дру­гих случаев.

ТМЦ, принятые на ответственное хранение, учитывают на счете 002 в ценах, указанных в приемо-сдаточных актах, или в сче­тах — платежных требованиях. Аналитический учет по счету 002 осуществляется по организациям-владельцам, сортам и местам хранения ТМЦ.

Для учета товаров, принятых на комиссию, комиссионеры используют забалансовый счет 004 «Товары, принятые на комис­сию». Принятые товары учитывают на счете 004 в ценах, пред­усмотренных приемо-сдаточными актами. Реализованные това­ры списывают со счета 004. Аналитический учет по счету 004 ведут по видам товаров организациям (лицам)-комитентам.

Организации, вырабатывающие продукцию из давальческого сырья, учитывают полученные сырье и материалы по дебету забалансового счета 003 «Материалы, принятые в переработку». Учет ведется по заказчикам, по видам ценностей в оценке, ука­занной в договоре.

Расходы по переработке давальческого сырья учитывают у переработчика по дебету счета 20 «Основное производст­во» с кредита счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др.

Стоимость переданной давальцу готовой продукции (без учета стоимости сырья и материалов) отражается у переработчика по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» кредиту счета 90 «Продажи». Затраты по переработке давальческого сырья списывают в дебет счета 90 с кредита счета 20.

Деятельность переработчиков по переработке давальческого сырья признается налоговым законодательством производственной и поэтому подлежит налогообложению (НДС, акцизами, налогами с оборота). Начисленные суммы НДС и акцизов отражают по дебету счета 90 и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам сборам», налоги с оборота отражают по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 68.

Переработанное давальческое сырье списывают у переработчика с кредита счета 003 «Материалы, принятые в переработку:

3. Учет оборудование для монтажа и бланков строгой отчетности

Строительные организации учитывают принятое от заказчиков оборудование на забалансовом счете 005 «Оборудование принятое для монтажа». Учет осуществляется по заказчикам видам оборудования по ценам, указанным в договорах. Приемка оборудования оформляется актом ф. № ОС-15 «Акт приемки-сдачи оборудования в монтаж». У заказчика оборудование учитывается на счете 07 «Оборудование к установке».

Затраты по монтажу оборудования учитываются у строительной организации по дебету счета 20 «Основное производство» с кредита соответствующих материальных и расчетных счетов (70, 69 и др.). По окончании работ затраты списываются с кредита счета 20 в дебет счета 90 «Продажи».

Стоимость законченного объекта у строительной организа­ции отражается по дебету счета 62 и кредиту счета 90. Начислен­ные налоги (НДС, акцизы, налог с оборота) отражаются на сче­тах 90, 91,68.

Бланки ценных бумаг и другие бланки строгой отчетности (квитанционные книжки, бланки удостоверений, дипломов и др.) учитывают на забалансовом счете 006 «Бланки строгой отчетно­сти». Перечень документов строгой отчетности, порядок их хра­нения и использования устанавливает организация. Бланки стро­гой отчетности учитывают на счете 006 в условной оценке.

Аналитический учет по счету 006 ведут по видам бланков стро­гой отчетности и местам их хранения.

4. Учет и сроки списания в убыток задолженности неплатежеспособных дебиторов и износа основных средств

Для обобщения информации о состоянии дебиторской задол­женности, списанной на убыток вследствие неплатежеспособнос­ти должников, используют забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». Эта за­долженность учитывается за балансом в течение пяти лет с мо­мента списания или до момента ее погашения.

В случае погашения указанной задолженности поступившие платежи отражают по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Одновременно по­гашенную задолженность списывают с кредита счета 007.

Аналитический учет по счету 007 ведут по каждому должнику и каждому списанному в убыток долгу.

Для обобщения информации о движении сумм износа по объектам жилищного фонда, объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорож­ного хозяйства и т.п.) используют забалансовый счет 010 «Износ основных средств». Износ по указанным объектам на­числяется в конце года по установленным нормам амортиза­ционных отчислений. Счет 010 используется также некоммер­ческими организациями для учета амортизации по основным средствам.

При выбытии отдельных объектов основных средств сумма износа по ним списывается со счета 010. Аналитический учет по счету 010 ведется по каждому объекту.

5. Учет обеспечения обязательств полученных и выданных

Учет указанных обязательств осуществляется на забалансовых счетах — 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» и 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Счет 008 предназначен для получения информации о нали­чии и движении полученных гарантий в обеспечение выполне­ния обязательств и платежей, а также обеспечений, полученных под товары, которые переданы другим организациям на консиг­нацию.

В полученной гарантии обычно указывают ее сумму. При от­сутствии этих данных сумма гарантии определяется исходя из ус­ловий договора.

По дебету счета 008 учитывают:

• облигации и векселя, полученные в обеспечение выданных займов (дебетуют счет 58 «Финансовые вложения» и кредитуют счета учета денежных средств);

• векселя, полученные в обеспечение оплаты за проданные то­
вары, работы, услуги, имущество (дебетуют счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредитуют счета 90 «Прода­жи» и 91 «Прочие доходы и расходы»);

• приобретенные опционы и варранты (дебетуют счет 91 «Про­чие доходы и расходы» и кредитуют счета учета денежных средств).

Со счета 008 суммы обеспечений списывают по мере погаше­ния задолженности.

Счет 009 используется для учета выданных гарантий в обес­печение выполнения обязательств и платежей. Со счета 009 вы­данные гарантии списывают по мере погашения задолженности.

По дебету счета 009 учитывают:

• облигации и векселя, выданные в обеспечение полученных зай­мов (дебетуют счета учета денежных средств и кредитуют сче­та 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»);

• векселя, выданные в обеспечение оплаты за полученное иму­щество, работы, услуги (дебетуют счета учета имущества, счета по учету затрат на производство и др., кредитуют счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или счет 76 «Рас­четы с разными дебиторами и кредиторами»);

• проданные опционы или варранты.

Аналитический учет по счетам 008 и 009 ведут по каждому полученному и выданному обеспечению.